مفهوم اهمیت در حسابرسی و تأثیر آن بر اظهار نظر حسابرسان

مفهوم اهمیت در حسابرسیو تأثیر آن بر اظهار نظر حسابرسان

دکتر حسین کثیری ‌ـ دکتر یحیی حساس‌‌یگانه

 

مقدمه

«اهمیت» یکیاز مفاهیم فراگیر در حسابداری و حسابرسی است که مشترکاًاما با کاربردی جداگانه مورد استفاده قرار می‌گیرد. طبق تعریف“اطلاعاتی بااهمیت تلقی می‌شود که ‌ارائه نکردن یاارائه نادرست آن قضاوت و تصمیم‌گیری یک استفاده‌کنندهمنطقی از صورتهای مالی درباره امور واحد اقتصادی را تغییردهد”. «اهمیت» در حسابداری بر تصمیمهای مربوط به جمع‌آوری،طبقه‌بندی، تلخیص، ارائه و افشای اطلاعات مرتبط با فعالیتهایواحد اقتصادی تاثیر می‌گذارد. «اهمیت» مفهومی نسبیاست، درجه اهمیت اقلام به کمیت، ماهیت، شرایط ایجاد،نوع و اندازه واحد اقتصادی بستگی دارد. همچنین اهمیت درحسابداری کیفیتی آستانه‌ای است که قبل از سایرویژگیهای کیفی اطلاعات مالی و در پرتو ویژگیهاییچون «مربوط‌بودن» و «قابل‌اعتماد بودن» مورد توجه قرار می‌گیرد. به‌عبارتی،اطلاعات مالی زمانی در تصمیم‌گیری سودمند است کهبااهمیت باشد. این مفهوم بر دستیابی به کیفیتمطلوب اطلاعات مالی، ایجاد تعادل منطقی بین ویژگیهایکیفی اطلاعات مالی و استنتاج و به‌کارگیری اصولحسابداری اثر می‌گذارد. از طرفی اهمیت مفهومیقضاوتی است که مبنای درجه‌بندی آن قضاوت انسانی است. اینقضاوت زمانی بدرستی صورت می‌گیرد که توسط افرادیذیصلاح و مطلع که به کلیه اطلاعات دسترسی دارند اعمال گردد.به‌علاوه اهمیت مفهومی استفاده‌کننده‌مدار است، چون موضوعیبااهمیت است که بر تصمیمات استفاده‌کنندگان صورتهای مالیتاثیر می‌گذارد.

 

مفهوم اهمیتدر حسابرسی

مفهوم اهمیتدر حسابرسی، کلیه مراحل فرایند حسابرسی را دربر می‌گیرد.هدف حسابرسی مستقل، انجام حسابرسی در چارچوب استانداردهایحسابرسی جهت کسب اطمینانی معقول از نبود اشتباه یا تحریفی«بااهمیت» در صورتهای مالی و اظهارنظر نسبت به «ارائه مطلوب»آن در انطباق با استانداردهای حسابداری، از کلیه جنبه‌های«بااهمیت» و نهایتاً اعتباربخشی به آن است. اما اظهارنظرحسابرسی به‌دلیل محدودیتهای ذاتی هرکار حسابرسیاز جمله، نمونه‌گیری، درجه متفاوت متقاعدکنندگی شواهد حسابرسی،ویژگیهای سیستم حسابداری و کنترل داخلی، ونیز محدودیتهای ذاتی اندازه‌گیری درحسابداری (انجام براورد و تخصیص) لزوماً مطلق نیست، یعنیاظهارنظر حسابرسی در دامنه‌ای از «دقت قابل‌قبول» یا پذیرشمیزانی از «اهمیت» با کسب اطمینانی معقول یاپذیرش میزانی از «احتمال خطر» صورت می‌گیرد. لذامفاهیم «اهمیت» و «احتمال خطر» زیربنای اظهارنظر حسابرسینسبت به «ارائه مطلوب» صورتهای مالی را تشکیل می‌دهد.

طبق استانداردهایحسابرسی، حسابرس در هر کار حسابرسی باید «اهمیت» ورابطه آن با «احتمال خطر حسابرسی» را ارزیابی کند. حسابرساندر کلیه مراحل حسابرسی با قضاوتها و تصمیمهای مربوط بهاهمیت درگیرند. در مرحله برنامه‌ریزی، حسابرس برایتعیین حجم، نوع، ماهیت و زمانبندی آزمونهایحسابرسی باید میزان قابل قبولی از «اهمیت» رامشخص کند که بتواند اشتباهها یا تحریفهای بااهمیت موجودرا کشف کند. همچنین در مرحله اظهارنظر حسابرس باید نسبت به «بااهمیت»بودن یا نبودن آثار مجموع اشتباهها و تحریفها جهت تعییننوع اظهارنظر حسابرسی، قضاوت کند.

طبق تحقیقاتقبلی، حسابرسان در قضاوتهای مربوط به تعیین سطح اهمیتدو گروه عوامل را درنظر می‌گیرند. برخی از این عواملمانند مبالغ سود خالص، مجموع داراییها، مجموع درامدها و… کمیو قابل اندازه‌گیری است (عوامل تعیین‌کننده). برخیعوامل دیگر مانند عمدی یا غیرعمدی بودن، عادییا غیرعادی بودن ماهیت مبلغ مورد قضاوت و… کیفیاست و به ماهیت و شرایط اقلام مورد قضاوت و ویژگیهایمحیطی واحد مورد رسیدگی ارتباط دارد (عوامل تعدیل‌کننده).

تحقیقانجام‌شده مفهوم اهمیت در حسابرسی و تاثیر آن بر اظهارنظرحسابرسان موضوع تحقیقی تجربی است که نگارندگان مقاله انجامداده‌اند.

هدف اینتحقیق:

1) شناساییعوامل کمی و کیفی موثر در تعیین سطح اهمیتحسابرسی صورتهای مالی توسط حسابرسان مستقل و اولویت‌بندیآنها

2) تعیینمیزان توافق عمومی حسابرسان در انتخاب و به‌کارگیریرهنمودهای کمی اهمیت در پروژه‌های حسابرسی انجامشده و

3) شناساییمشکلات، موانع و ضرورت تدوین رهنمود کمی اهمیت در ایراناست.

فرضیاتتحقیق در سه گروه شامل، فرضیات گروه اول که به اندازه‌گیری«میزان ارتباط» 15 عامل کمی با تعیین سطح اهمیت وفرضیات گروه دوم که به اندازه‌گیری «میزان ارتباط» 15عامل کیفی با تعدیل سطح اهمیت در حسابرسی می‌پردازد.فرضیه گروه سوم به اندازه‌گیری میزان توافق عمومیحسابرسان در کاربرد رهنمودهای کمی اهمیت در حسابرسیهایانجام شده به‌منظور اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی، اختصاص یافتهاست.

روش اجرایاین تحقیق در دو مرحله با استفاده از نظرخواهی (پرسشنامه) ومشاهده عینی شواهد (اسنادکاوی) انجام گرفته است. در مرحله اولابتدا عوامل موثر بر قضاوتهای اهمیت براساس مبانی نظریو مطالعات و تحقیقات انجام شده شناسایی شد، سپس اینعوامل با استفاده از نظر متخصصان، با محیط حسابرسی ایرانمتناسب گردید. آنگاه با استفاده از پرسشنامه کتبی از متخصصان درخصوص میزان ارتباط این عوامل با تعیین «سطح اهمیتحسابرسی» و نیز رهنمودهای کمی اهمیت مورد استفادهآنان نظرخواهی شد، ضمن آنکه موانع، مشکلات و ضرورت تدوین رهنمود کمیاهمیت در ایران نیز مورد پرسش قرار گرفت. در این مرحلهضمن شناسایی و اولویت‌بندی عوامل کمی و کیفیموثر در تعیین سطح اهمیت حسابرسی، رهنمودهای کمی«اهمیت» مورد توافقِ حسابرسان مشخص شد و برای مرحله دوم تحقیقانتخاب گردید. جامعه آماری مرحله اول، مدیران حسابرسیسازمان حسابرسی و مدیران حسابرسی بخش خصوصی همکار با آنسازمان، شامل حسابداران رسمی عضو جامعه حسابداران رسمی و حسابرسانمعتمد سازمان بورس اوراق بهادار تهران بودند که 70 نفر آنان در نمونه انتخابیمورد پرسش قرار گرفتند.

در مرحله دوم تحقیق،برای اعتبار بخشیدن به نتایج حاصل از نظرخواهی و اندازه‌گیریمیزان پایبندی حسابرسان و رعایت رهنمودهای کمیاهمیت مورد توافق (در مرحله نظرخواهی) در پروژه‌های حسابرسیانجام شده، شواهد عینی (پرونده‌ها و گزارشهای حسابرسی)جهت شناسایی قضاوتهای اهمیت اعمال شده در عمل مورد بررسیقرار گرفت. چنانچه قضاوتهای اهمیت در شرایط واقعی منطبقبا آستانه و رهنمود کمی اهمیت مورد توافق (نظرخواهی) باشد، می‌تواننتیجه‌گیری کرد که حسابرسان در عمل رهنمودهای کمیمورد توافق را رعایت کرده‌اند.

جامعه آماریمرحله دوم تحقیق را گزارشها و پرونده‌های حسابرسی شرکتهاییکه طی سالهای 1378 و 1380 توسط سازمان حسابرسی حسابرسیشده و اظهارنظر غیرمقبول (مشروط، مردود و عدم اظهارنظر) دریافت کرده‌اند،تشکیل می‌داد. از این جامعه تعداد 223 شرکت انتخاب شد و موردپژوهش قرار گرفت.

 

نتایج تحقیق

شواهد و نتایجحاصل از اطلاعات جمع‌آوری شده از پرسشنامه‌ها و شواهد عینی طیدو مرحله تحقیق، مورد تجزیه و تحلیل و آزمونهای آماریمناسب قرار گرفت. نتایج تحقیق نشان داد که:

1) عوامل کمی(تعیین کننده) چون اندازه قلم مورد قضاوت، مبلغ مجموع داراییها،مبلغ مجموع درامدها، متوسط مبلغ مجموع داراییها و درامدها، مبلغ سودخالص، مبلغ حقوق صاحبان سرمایه، مبلغ اصلی و طبقات اصلیوابسته به قلمِ مورد قضاوت در صورتهای مالی، مهمترین عوامل کمیدر تعیین سطح اهمیت حسابرسی هستند.

2) عوامل کیفی(تعدیل‌کننده) چون فراگیر بودن آثار اشتباه بر بخشهای مختلفصورتهای مالی، ارتباط قلمِ مورد قضاوت با معاملات اشخاص وابسته وشبهه‌دار، ماهیت عمدی یا غیرعمدی بودن، عادییا غیرعادی بودن، براوردی یا قابل تعیینبودن، تخطی از الزامات قانونی و مقرراتی و احتمال خطر حسابرسیِقلمِ مورد قضاوت، عوامل کیفی هستند که ممکن است منجر به تعدیلسطح اهمیت حسابرسی شود.

در اینرابطه، تاثیر قلم مورد قضاوت بر روندها بویژه روند سودخالص، موقعیتسوداوری، نقدینگی و توان بازپرداخت بدهیها، انتظارات وپیش‌بینی‌های تحلیلگران مالی و استفاده‌کنندگانصورتهای مالی، عوامل کیفی دیگری است که بایدمورد توجه قرار گیرد. همچنین عامل کیفی فراگیربودن آثار اشتباهها و تحریفها بر بخشهای مختلف صورتهای مالیاز دیدگاه مدیران حسابرسی عامل مسلط در تعیین مرزاظهارنظر (بین مشروط با مردود و عدم اظهارنظر) تلقی می‌شود، زیرااین عامل کلیت صورتهای مالی را دربر می‌گیرد.

3) رهنمودهایکمی مبتنی بر مجموع داراییها، مجموع درامدها، متوسطآنها و حقوق صاحبان سرمایه (به میزان 1 تا 3 درصد) و نیزرهنمود کمی مبتنی بر سود خالص قبل از مالیات (بالاتر از 5درصد) مورد توافق مدیران حسابرسی است. در این مورد کاربردرهنمود کمی متوسط مجموع داراییها و درامدها (توصیه شدهتوسط سازمان حسابرسی) توام با رهنمود کمی سود خالص قبل از مالیات،قضاوتهای اهمیت را بهبود می‌بخشد.

4) نتایجتحقیق نشانگر ضرورت تدوین رهنمود کمی اهمیت توسط مراجعحرفه‌ای ایران است. وجود چنین رهنمودی موجب یکنواختیدر اظهارنظرهای حسابرسی در شرایط مشابه، رفع مشکلات ناشیاز تغییر حسابرسان، یکنواختی حجم کار حسابرسی ودر نهایت بهبود اثربخشی و کارایی حسابرسی می‌شود.

5) بررسیشواهد عینی نشان می‌دهد که حسابرسان در ایران، به جنبه‌هایزیر از استاندارد حسابرسی اهمیت کمتر توجه می‌کنند:

الف) حسابرسان ازمفهوم اهمیت در مرحله برنامه‌ریزی حسابرسی کمتر استفادهمی‌کنند، و یا سطح اهمیت مورد استفاده را در کاربرگهایحسابرسی مدون نمی‌کنند.

ب) حسابرسان بهرابطه معکوس اهمیت و احتمال خطر حسابرسی در حسابرسیهایانجام شده، بویژه تعدیل آزمونهای محتوی و آزمون کنترل،هنگامی‌که مبلغ اهمیت در مرحله ارزیابی نهاییپایینتر از براورد اولیه اهمیت است، توجه نمی‌کنند.

ج) حسابرسان درمرحله ارزیابی نهایی، تنها اشتباهها و تحریفهایکشف شده را مدنظر قرار می‌دهند و به آثار اشتباهات تعمیم‌یافتهو بالقوه (براوردی) جهت تعیین آثار مجموع اشتباهات، توجه نمی‌کنند.

د) حسابرسان، بهرابطه اهمیت با کفایت و قابلیت قبول شواهد حسابرسی کمترتوجه نشان می‌دهند.

 

پیشنهادها

براساس یافته‌هایتحقیق و تجربه‌های محققان این تحقیق توصیه‌ می‌شودحسابرسان ضمن توجه به یافته‌های تحقیق به‌شرح فوق:

الف) در قرارداد یاتوافقنامه حسابرسی به مسئولیت مدیریت در ثبت و اصلاح کلیهتعدیلات کشف‌شده، صرف‌نظر از اهمیت آن اشاره کنند،

ب) در نامه تاییدیهمدیران، به این مطلب که مدیریت اثرات کلیه تحریفهایکم اهمیت را نسبت به صورتهای مالی منفرداً و یا درمجموع مدنظر قرار می‌دهد، تاکید شود،

ج) حسابرسان کلیهاشتباهها و تحریفهای اصلاح‌نشده را به اطلاع مدیریت عالییا کمیته حسابرسی شرکت برسانند،

د) در قضاوتهایاهمیت حتماً به ماهیت اقلام و عوامل کیفی توجه شود وآثار اشتباهها و تحریفها ابتدا منفرداً و سپس در مجموع نسبت به صورتهایمالی مدنظر قرار گیرد،

هـ) در استانداردحسابرسی اهمیت، ضمن تاکید بر کاربرد مفهوم اهمیت درمرحله برنامه‌ریزی و مدون کردن میزان اهمیت و تغییراتبعدی آن در کاربرگهای حسابرسی، به‌کارگیری عواملکیفی در قضاوتهای اهمیت (با ذکر عوامل) مورد تاکیدقرار گیرد.

از آنجا که آثاراقلام مورد قضاوت بر ترازنامه، صورت سود و زیان و یا اشتباهات ناشیاز طبقه‌بندی اقلام ممکن است متفاوت باشد، لذا توصیه می‌شودقضاوتهای اهمیت در مرحله ارزیابی نهایی واظهارنظر به شکل زیر انجام شود:

الف) برایقضاوتهای اهمیت که برسود خالص اثر می‌گذارد از اقل رهنمودهایکمی مبتنی بر سود خالص، مجموع داراییها و مجموع درامدهااستفاده شود.

ب) برایقضاوتهای اهمیتِ موثر بر خالص داراییها یا حقوقصاحبان سرمایه از اقل رهنمودهای کمی مبتنی بر حقوقصاحبان سرمایه و مجموع داراییها استفاده شود.

ج) در مورد اقلامیکه تنها بر طبقه‌بندی موثر است، چنانچه طبقه‌بندی مربوط به صورت سودو زیان باشد از رهنمود کمی مبتنی بر درامدها و چنانچه طبقه‌بندیمنحصر به اقلام ترازنامه باشد از رهنمود کمی مبتنی بر مجموعه داراییهااستفاده شود.

د) افشایسطح اهمیت در گزارشهای حسابرسی و یا صورتهای مالیجهت استفاده‌کنندگان یکی از راههای برطرف کردن مشکلات مربوطبه اهمیت است. طبعاً چنین افشایی ضمن اینکه سطوحاهمیت را در شرایط مشابه یکسان می‌سازد، مورد نیازاستفاده‌کنندگان است و بعد از چند سال نظرات حسابرسان و استفاده‌کنندگان را در اینمورد به یکدیگر نزدیک می‌کند.

 

منابع:

1-  مبانی نظری حسابداری و گزارشگری مالی در ایران (متن پیشنهادی)، هیئتتدوین استانداردهای حسابداری، مرکز تحقیقات تخصصی حسابداری و حسابرسی سازمان حسابرسی، نشریه 113، تهران 1376
2-  استانداردهای حسابرسی، کمیته فنی سازمان حسابرسی، نشریه 124، تهران، 1379

3-  Robinson C. and L.Fertuck, Materiality Study of Actual Auditor Decisions, Monograph No. 12,CCGA, 1985
4-  Accounting International Study Group (AISG),IFAC, Materiality InAccounting, 1974
5-  Financial Accounting Standard Board (FASB), Discussion Memorandum:An Analysis of Issues Related to Criteria of Determining Materiality, 1975
6-  Financial Accounting Standard Board (FASB), Statement of Financial AccountingStandard, Qualitative Characteristics of Accounting Information, Concept No.2, 1980
7-  American Institute of Certified Public Accountants (AICPA),Codification of Statement of Auditing Standard, Audit Risk and Materiality inConducting an Audit, (SAS47), 1983
8-  Patillo, J. A., The Cocept of Materiality in Financial Reporting,Financial Executive Research Reporting Fundation (FERF), 1976
9-  Leslie, D. A., Materiality the Concept and its Application toAuditing, CICA, Toronto, 1988
10-  AICPA, Big Five Audit Materiality Task Force 1998, & SEC StaffAccounting Bulletin, No. 99, (SAB 99), 1999

 

منبع: فصلنامه حسابرس

 

دسته ها :
چهارشنبه بیست و یکم 6 1386
تایم‌شیت هایتان را دور بیندازید

تایم ‌شیت هایتانرا دور بیندازید

Liz Fisher

 

صورتحساب کردن برمبنای ساعات کارکرد، مبلغی را که می‌توانید دریافتکنید به تعداد ساعات کار شما در طی روز محدود می‌سازد. بنابراینچرا خود را به زحمت می‌اندازید؟

چندی قبل یکمشاور مالیاتی ساعات کارکرد خود را به‌صورت آبکی منظور کردهبود و مبلغ منظور شده اشک مشتری را درآورده بود. او مرد باهوشی بودو هیچ شکی نیست که اگر شما مشکل مالیاتی داشتهباشید او قادر به حل آن خواهد بود. اما فکری که ناگهان به ذهن منخطور کرد این بود که اگر حتی یک ساعت با این مرد باشمبرای من هزینه‌ای معادل یک کت گرانقیمت دربرخواهد داشت، بدون توجه به اینکه او چه می‌گوید یا چهتوصیه‌ای به من کند.

 

قیمتگذاریخدمات حسابداری

البته قیمتگذاریخدمات حسابداری کار مشکلی است و به‌همین دلیل، از زمانی‌کهبه یاد داریم خدمات حرفه‌ای براساس نرخ ساعتی است. زمانی‌کهصورتحساب کردن براساس ساعات کارکرد باشد حسابداران از روش پارچه‌کاری برایخدماتشان استفاده می‌کنند. من هر ساعت 100 دلار ارزش دارم حال شماییدکه دربارة مفید بودن یا نبودن خدمات من تصمیم می‌گیرید.در حقیقت دانش و تجربه یک حسابدار ارزش دارد، و مشتری مایلاست بدون توجه به اینکه کار چقدر به طول می‌انجامد بهای آن رابپردازد.

این مطلببحث اصلی کتابی است که می‌خواهد پایه‌های حرفه‌ایرا به لرزه درآورد؛ به این معنی که هدفش این است که حسابدارانرا تشویق کند که تایم‌شیتهای خود را دور بیندازند.ران بیکر (Ron Baker)حسابدار رسمی آمریکایی سالهای اخیر را صرفتبلیغ ایده «قیمتگذاری ارزش» کرده است و پیامش رانخست در کتابی به‌نام «راهنمای حرفه‌ای برای قیمتگذاریارزش» ارائه کرده است. این کتاب پرفروشترین کتابی است کهتاکنون برای حرفه نوشته شده است و از آغاز انتشار آن در ماه ژوئیه 1998بیش از 15000 نسخه آن (به قیمت 100 دلار در ایالات متحد) به‌فروشرفته است. همان‌طور که بیکر می‌گوید این موفقیتینسبی است. او می‌گوید: “فروش کتاب ناشر را شگفتزده کرده است،خود مرا نیز به‌همچنین”.

بیکر بهانگلستان، کانادا، نیوزیلند و استرالیا سفر کرده و عقیدهخود در مورد کتاب را به حسابداران ارائه نموده است. آنهایی که سخناناو را شنیده‌اند و آنهایی که کتاب را خوانده‌اند بیشترتشویق شده‌اند. یک حسابدار رسمی از بالتیمور نوشته که: “کتاب،روش کارکردن مرا در حرفه بعد از 24 سال تغییر داده است. در 30 روزگذشته من چیزهایی را که این کتاب تعلیم داده است،به‌کار بسته‌ام و آن را در مورد بینش خارق‌العاده‌ای که راجع به کسبدرامد با زحمت کمتر و راحتی بیشتر به ما می‌دهد بسیارکامل تشخیص داده‌ام”.

 

ارزش برتر از وقت

بحث اساسیران بیکر این است که معایب صورتحساب کردن براساس ساعات کارکردبسیار بیشتر از مزایای آن است زیرا این‌کارتمرکزش برروی وقت است تا ارزش. او می‌گوید، غریزه فطریانسان این است که پیشاپیش درخصوص قیمت کالا یاخدمت سئوال می‌کند. خدمات حسابداری یکی از معدود خدماتی(در کنار مکالمات تلفنی، تاکسی‌سواری و خدمات پزشکی) استکه مشتریان تا زمانی‌که کارشان تمام نشده است، نمی‌دانند چقدرباید بپردازند. حسابداران هنگامی که قیمت را در ابتدا تعییننمی‌کنند تمام ریسک را به مشتری منتقل می‌کنند و ازآنجا که حسابداران ریسکی را متقبل نشده‌اند و مشتری نیزدر خصوص اینکه برای چه چیزی مبلغ را پرداخت می‌کند،اطلاعات کمی دارد، طبیعتاً مبلغی را که مایل به پرداختشاست، محدود می‌کند.

بیکر ازمثالی روشن برای توضیح نظرش استفاده می‌کند. او می‌گویدتصور کنید که یک مشتری برای خرید بلیت هواپیمااز سان فرانسیسکو تا شیکاگو به آژانس مراجعه کرده است:

“مسئله‌اینیست که جایتان، کنار پنجره باشد یا خیر؟”

“قیمتش چنداست؟”

“معلوم است کهشما از پیچیدگی صنعت هوایی اطلاعی ندارید؛عوامل بسیاری وجود دارد که بر قیمت پرواز از سان‌فرانسیسکوتا شیکاگو تاثیر می‌گذارد: آب و هوا، ترافیک فرودگاهی،باد موافق، باد مخالف، وزن بار و مسافر، آیا خلبان از سیستم کامپیوتریناوبری استفاده می‌کند یا از سیستم دیگری وچه مدت است که هواپیما و کادر پروازی آن شرکت سابقه کار دارند. مواردفوق بخش کوچکی از عوامل درخور ذکر است. آن چیزی که الان شما نیازدارید این است که با هواپیما سفر کنید. ما شما را باهواپیما به شیکاگو خواهیم برد و ظرف 30 روز صورتحسابیاز کلیه کارهایی که انجام داده‌ایم برای شماارسال می‌کنیم. البته لازم به ذکر نیست که ما دقیق وصادق هستیم. اگر من الان بخواهم قیمت را به شما بگویم ممکناست که همه هزینه‌های هواپیمایی را نپوشاند و مازیان کنیم که برای ما مطلوب نخواهد بود. راه دیگر ایناست که من برای شما مبلغی زیاد منظور کنم که در این‌صورتشما ناراضی خواهید بود و ما دوست نداریم چنین شود. پروازخوبی داشته باشید”.

بیکر می‌گویداین مکالمه مضحک به‌نظر می‌آید، چون مضحک هم هست. با اینحال این چیزی است که حسابداران مرتباً پذیرفتن آن را ازمشتریان خود می‌خواهند. بیکر نشان می‌دهد که اعلامنکردن قیمت در ابتدای کار بر روابط حسابدار و مشتری اثر می‌گذارد.همان‌طور که مشتریان می‌دانند یک حسابدار سالها تجربه در صنایعدارد و قبلاً با موارد مشابه زیادی برخورد کرده است. مشتریبرای این تجربه و تخصص، هزینه پرداخت می‌کند و با اینحال حسابداران تا زمانی‌که کار تمام نشده است نمی‌توانند بگویندکه چقدر هزینه باید پرداخت شود. بیکر می‌گوید: “یکحرفه‌ای که نمی‌تواند مبلغ را تعیین کند کم‌تجربگیو اعتماد به نفس نداشتنِ خود را نشان می‌دهد.” او همچنین استدلال می‌کندکه شرکتهایی که اعتماد به نفس و تجربه خود را برای پیشنهادکردن قیمت در ابتدا نشان داده‌اند، مشتریان بیشتری جذبکرده‌اند.

جایگزینیکه بیکر برای تایم‌شیت و صورتحساب کردن برمبنایساعات کارکرد ارائه نموده است «قیمتگذاری ارزش» است. او می‌گویدکه قیمتگذاری ارزش نه‌تنها مبنایی برای روابطبهتر حسابدار و مشتری ایجاد می‌کند، بلکه به حسابداران امکانمی‌دهد سود بیشتری برای خدمت خود به‌دست آورند. بیکرمی‌گوید اگر قیمت در ابتدا تعیین شود مشتریانمایل خواهند بود که مبلغی اضافه‌تر بپردازند، حتی اگر قبولداشته باشند که قیمتی که براساس ساعات کار محاسبه شده کمتر از قیمتتوافق شده باشد، زیرا آنها می‌خواهند در برابر انتقال ریسک بهحسابدار مبلغی را بپردازند.

روانشناسیقیمتگذاری نقش مهمی را در این بحث باز می‌کند. باقیمتگذاری مبلغی ثابت در ابتدای کار، حسابدار از قدرت بیشتریبرخوردار خواهد بود. اگر قیمت در پایان کار تعیین شودمشتری در کنترل خواهد بود. صورتحساب پس از اینکه کار به‌صورت کاملانجام شد ارسال می‌شود و مدتی بعد مشتری فراموش می‌کندکه حسابدار کار خوبی را ارائه داده است. نتیجه چیست؟ پیگیریپرداخت به حسابدار محول شده است.

بیکر معتقداست که قیمتگذاری ارزش برای حرفه حسابداری نتیجه‌بخشاست و می‌تواند باشد. وی استدلال می‌کند که حرفة وکالت، کمابیشصورتحساب کردن بر مبنای ساعات کار را کنار گذاشته است. اما هنگامی‌کهاین نظریه در ابتدا مطرح شد، اعتراضات وکلا مشابه اعتراضاتحسابداران امروز بود. وکلا استدلال می‌کردند که عوامل پیچیدهو زیادی (بخصوص وقتی که پرونده‌ای برای محاکمهارجاع می‌شود) درکار قیمتگذاری در آغاز وجود دارد. بیکرمی‌گوید، امروزه حرفة وکالت قیمتگذاری ارزش را پذیرفتهاست و موکلان بزرگترین طرفداران آن هستند.

 

ایجاد تغییر

این امرچگونه اجرا می‌شود؟ مدیر یک موسسه حسابرسی کوچک اینکتاب را «فکر بکر» می‌نامد و می‌گوید که این کتاب اثرمهمی بر مبلغ حق‌الزحمه‌اش گذاشته است. او می‌گوید من به اینواقعیت رسیده‌ام که اگر شما به‌طور متوسط در هفته 5/37 ساعت کار کنیدحداکثر مبلغی که می‌توانید به‌دست آورید معادل 5/37برابر نرخ حق‌الزحمه ساعتی شماست. تنها راه برای کسب درامد بیشتر،منظور نمودن ساعات بیشتر است. اما حسابداران مایلند خودشان را پشت اینعرف پنهان کنند که ما یک کار را انجام می‌دهیم و مبلغ معینیبرای آن منظور می‌کنیم.

او اذعان می‌کندکه تغییر تایم‌شیت و صورتحساب کردن براساس ارزش کارکردگامی مهم است. چیزی که لازم دارد پیمانی محکم بینشریکان موسسه‌هاست. به این دلیل او فکر می‌کند به‌سختیمی‌توان آن را در موسسه‌های بزرگ به‌کار برد.

وی با تاکیدبر نظر بیکر براورد می‌کند که این‌کار درامد حق‌الزحمه‌اش رابین 30 تا 40 درصد افزایش داده است. او می‌گوید “مامشتریان خود را عمداً با این روش تطبیق داده‌ایم و ممکناست که یکی دو تای آنها را از دست بدهیم زیرا قیمتهایخود را افزایش داده‌ایم”. اکثر قریب به اتفاق مشتریانموسسه روش جدید صورتحساب کردن را بدون هیچ سئوالی پذیرفته‌اند.ما اکنون گرانترین موسسه در شهر هستیم و به آن افتخار می‌کنیم.مردم می‌دانند که ما خوب خدمت ارائه می‌دهیم و به اینامر افتخار می‌کنیم. ما همیشه به‌دنبال روشهاییهستیم که به‌صرفه آنها باشد یا درامدشان را افزایش دهد.

وی می‌گویدمشکلترین جنبه قیمتگذاری ارزش، تغییر از قیمتگذاریساعتی به سیستم دیگر است. شرکت او از نرم‌افزار قیمتگذاریاستفاده می‌کند که به‌او کمک می‌کند در صورت درخواست مشتریانبه‌وضوح به آنان نحوه منظور کردن ساعات کار را نشان دهد. او می‌گویداین ایده در تئوری بسیار خوب است اما در عمل مشکل استکه برای کاری که دو ساعت طول کشیده است، مبلغ ثابتی پیشنهادشود.

حسابداران مایلندکه ساعاتی کمتر از واقع به حساب مشتریان منظور کنند و ارزش خدماتخود را کمتر نشان دهند. من از فرصت استفاده می‌کنم تا به مشتریاننشان دهم که چقدر برایشان کسب کرده‌ام یا چقدر به نفع آنان کار کرده‌ام.یک راه این است که میزان پول صرفه‌جویی شده نسبتبه حق‌الزحمه منظور شده به آنان نشان داده شود.

پیش‌بینیمی‌شود که قیمتگذاری ارزش در مقیاس وسیعیدر شرکتهای انگلیسی پذیرفته شود. او می‌گویدما یک مشتری را اخیراً از دست دادیم، زیرا یکشرکت دیگر کار ما را به‌نصف قیمتی که ما منظور می‌کردیمانجام می‌داد. وی معتقد است که این چیزی است کهبه کل حرفه زیان می‌رساند. اما اگر همه از مدل مشابهی پیرویکنند و مبلغ ارزش خدمات راپ منظور کنند این اتفاق نمی‌افتد.

 

منبع:

1-  Accountancy, March,2002, P.P 70,71

 

منبع: فصلنامه حسابرس

 

دسته ها :
چهارشنبه بیست و یکم 6 1386
دستورالعمل رسیدگی و ارائه گزارش افزایش سرمایه

دستورالعملرسیدگی و ارائه گزارش افزایش سرمایه

 

"اطلاعیه فنی"

قابل توجه موسسات حسابرسی و شاغلین انفرادی

 

با سلام،

دستورالعمل رسیدگیو ارائه گزارش نسبت گزارش توجیهی افزایش‌سرمایه مبتنیبر بخش 340 استانداردهای حسابرسی (به شرح زیر) که در کارگروهفنی و استانداردهای جامعه نهایی گردیده به اطلاعمی‌رسد:

1. برنامه رسیدگی.

2. فرم تائیدیه هیأت مدیره (تائیدیه مدیران).

3. دستورالعملتهیه و ارائه گزارش بازرس قانونی.

 

منبع: جامعه حسابداران رسمی ایران

 

دسته ها :
يکشنبه هجدهم 6 1386
سمینار جایگاه حرفه حسابداری در فرآیند خصوصی‌سازی

سمینارجایگاه حرفه حسابداری در فرآیند خصوصی‌سازی

 

انجمن حسابداران خبره ایران برگزار می‌کند:

سمینار جایگاه حرفه حسابداری در فرآیند خصوصی‌سازی

 

گروه بورس- همایشجایگاه حرفه حسابداری در فرآیند خصوصی‌سازی ۲۴و ۲۵مهرماه امسال توسط انجمن حسابداران خبره ایران و سازمان خصوصی‌سازی برگزار می‌شود.

 

«محمد منیری» دبیرکلانجمن حسابداران خبره ایران، توجه به الزامات خصوصی‌سازی از دیدگاه‌های اقتصادیو اجتماعی، ایجاد بستر مقررات خصوصی‌سازی و سیاست‌های کلی اصل۴۴،مفاهیم ارزیابی، روش‌ها، مفروضات و محدویت‌های ارزیابی سهام در آیین‌نامه قیمت‌گذاریسهام دولت را از موضوعات مورد بررسی در این همایش عنوان کرد.

 

وی افزود: بررسیالگوی خصوصی‌سازی بانک‌های دولتی، صلاحیت و شایستگی ارائه‌کنندگان خدمات ارزیابیسهام، لزوم تغییر نظام راهبردی شرکت‌ها در فرآیند خصوصی‌سازی، به همراه روش‌هایسودآوری با تکیه بر روش خالص جریان‌های نقد آتی و گزارش ارزیابی سهام از دیگرمحورهای این همایش است.

 

منیری گفت: استادانرشته‌های مالی، اعضای هیات‌مدیره شرکت‌های دولتی و خصوصی، مدیران سازمان‌های دولتیو مالی، کارشناسان رسمی مالی دادگستری، پژوهشگران، حسابرسان، حسابداران ارشد وسایر کارشناسان مالی و حسابداران بنگاه‌های اقتصادی و بانک‌ها مخاطبان همایشیادشده را تشکیل می‌دهند.

یادآور می‌شود،این همایش در محل اجلاس سران کشورهای اسلامی برگزار خواهد.

 

منبع :جامعه حسابداران رسمی ایران

 

دسته ها :
يکشنبه هجدهم 6 1386
رویداد های خبری – فصلنامه حسابرس

رویدادهای خبری – فصلنامه حسابرس (نیمه اول شهریور ماه 1386)

 

اساسنامهجامعه حسابداران رسمی ایران اصلاح خواهد شد

وزیر اموراقتصادی و دارایی بر تعامل مطلوب جامعه حسابداران رسمیکشور با دولت، بورس، مجلس و نهادهای نظارتی تاکید کرد.

داوود دانش‌جعفریدر نخستین گردهمایی سومین شورای‌عالی جامعهحسابداران رسمی گفت:"جامعه باید انسجام خود را در تمامیزمینه‌ها حفظ کند و از اختلافاتی که به این حرفه دامن می‌زند،بپرهیزد."

 

دانش‌جعفریتعامل بیشتر میان ظرفیت اقتصادی و تعداد اعضایفعال این جامعه را خواستار شد و گفت:"در سالهای گذشته اقداماتیدر جهت تامین نیازهای جامعه حسابداران رسمی به خصوصاصلاح اساسنامه صورت گرفته است که‌ مراحل پایانی خود را طی می‌کند."

 

وزیر داراییبا بیان آن که نسبت به بهبود حق‌الزحمه حسابرسان اقدام شده است، گفت:"بهعنوان عضوی از دولت اطمینان می‌دهم تا زمینه رشد بیشاز پیش جامعه حسابداران فراهم شود تا این بخش بتواند در تمام بخشهایاقتصادی فعالیت خود را توسعه دهد، هر چند که با اجراییشدن اصل 44 این اتفاق در حال انجام است." وی در بخش دیگریاز اظهاراتش از اصلاح اساسنامه جامعه حسابداران رسمی خبر داد و گفت:"بحثیدر مورد ارائه کار دستگاههای دولتی به جامعه نیز مطرح بود کهاز انتخابهای تعریف شده بین کارفرما و اعضا پرهیز شود."

۱۳۸۶/۰۶/۱۴

 

 

رسیدگیبه لایحه مالیات بر ارزش افزوده با نرخ قطعی 1/5 درصدیبه پایان رسید

بر اساس اعلاممخبر کمیسیون اقتصادی مجلس شورای اسلامی رسیدگیبه لایحه مالیات بر ارزش افزوده بر اساس اصل 85 قانون اساسیدر این کمیسیون به پایان رسیده و نرخ 5/1درصدیمالیات بر ارزش افزوده قطعی شده است.

۱۳۸۶/۰۶/۱۴

 

 

انتشارپیشنویسهای جدید برای روشن ساختن استانداردهایبین­المللی حسابرسی

هیئتاستانداردهای بین­المللی حسابرسی و اعتباربخشی (IAASB) پیشنویسهایپیشنهادی زیر را به منظور افزایش وضوح استانداردهایحسابرسی منتشر کرده است:

· استانداردبین­المللی کنترل کیفیت (ISQC1) (پیشنویسدوباره)،

· استانداردبین­المللی حسابرسی شماره 220 (ISA 220) «کنترل کیفیت درحسابرسی صورتهای مالی» (پیشنویسدوباره)،

·استانداردبین­المللی حسابرسی شماره 510 (ISA 510) «حسابرسی نخستین ـمانده­های اول دوره» (پیشنویس دوباره)،

· استانداردبین­المللی حسابرسی شماره 530 (ISA 530) «نمونه­گیری درحسابرسی» (پیشنویس دوباره)،

· استانداردبین­المللی حسابرسی شماره 700 (ISA 700) «گزارش حسابرس مستقل دربارهصورتهای مالی با مقاصد عمومی» (پیشنویسدوباره)،

· استانداردبین­المللی حسابرسی شماره 705 (ISA 705) «تنظیم اصلاحیهدرمورد اظهارنظر در گزارش حسابرس مستقل» (بازنگریشده و پیشنویس دوباره)،

· استانداردبین­المللی حسابرسی شماره 706 (ISA 706) «تاکید روی بندهایتوضیحی و سایر بندهای توضیحی در گزارشحسابرس مستقل» (بازنگری شده و پیشنویسدوباره).

۱۳۸۶/۰۶/۱۴

 

منبع:فصلنامه حسابرس

 

دسته ها :
يکشنبه هجدهم 6 1386
مدلهای ریسک اعتباری مشتریان بانک(مطالعه موردی)

مدلهای ریسک اعتباریمشتریان بانک (مطالعه موردی)

دکتر احمد مدرس‌ـ سیدمرتضی ذکاوت

 

ریسک عملیاتبانکداری

ریسک دارایمعانی گوناگون و گمراه‌کننده است. این واژه را افراد مختلفیچون بازرگانان حرفه‌ای، مدیران ریسک و همة مردم به‌کار می‌برند.در روزنامه‌ها و مجلات، عبارات مختلفی که واژة ریسک در آن به‌کاربرده شده به چشم می‌خورد. از جمله این عبارات می‌توان بهمواردی چون داراییهای ریسک‌دار، ریسک تجاری،ریسک مالی، ریسک سیستماتیک، ریسک پورتفوی،ریسک اعتباری، ریسک عدم‌پرداخت، ریسک کشورها، ریسکبازار، ریسک عملیاتی، ریسک نقدینگی، ریسکمعامله و… اشاره کرد.

واژة ریسکدر فرهنگ لانگمن چنین تعریف شده است: “ریسک عبارت از احتمالوقوع چیزی بد یا نامطلوب و یا احتمال وقوع خطر است”. ازدیدگاه بانکداری، ریسک این‌گونه تعریف می‌شود:“ریسک از نظر یک بانکدار به معنی عدم‌قطعیت در رابطه بایک اتفاق می‌باشد” (Rose,1999,p.170). بر این اساس ممکن است برایمثال سئوالات زیر برای بانکدار مطرح شود:

• آیا مشتریوام خود را تجدید خواهد کرد؟

• آیاسپرده‌ها در ماه آینده رشد خواهد کرد؟

• آیا ارزشسهام و درامد بانک افزایش خواهد یافت؟

• آیا نرخبهره در هفته بالا یا پایین خواهد رفت و آیا بانک متضررمی‌شود؟

تغییراتاقتصادی در سالهای اخیر موجب شده که بانکداران توجه بیشتریبه ریسکهای مربوط به عملیات بانکی و نحوه کنترل آن نشاندهند.

براساس نظر سینکی(Sinkey,1992, p.389) ریسک بانک و مدیریت آن بر سه ریسکزیر متمرکز است:

1- ریسکاعتباری

2- ریسکنرخ بهره

3- ریسکنقدینگی

این ریسکهابه ترتیب از تغییرات غیرمنتظره در زمینه تواناییوامگیرندگان در بازپرداخت تعهدات خود، نوسان نرخ بهره و عدم کفایتنقدینگی پدید می‌آید.

به‌طور کلیبانکداران با شش نوع ریسک عمده به‌شرح زیر روبه‌رو هستند (Rose,1999,p.170):

1- ریسکاعتباری

2- ریسکنقدینگی

3- ریسکبازار

4- ریسکنرخ بهره

5- ریسکسوداوری

6- ریسکناتوانی در پرداخت تعهدات

شواهد نشان می‌دهددر فعالیتهای بانکی ریسک اعتباری نقشی اساسیو مهم ایفا می‌کند، بنابراین دستیابی به مدلیبرای تعیین ریسک اعتباری مشتریان بانک موردتوجه قرار می‌گیرد.

 

ریسکاعتباری

ریسکاعتباری عبارت است از احتمال اینکه بعضی از داراییهایبانک، بویژه تسهیلات اعطایی از نظر ارزش کاهش یابدو یا بی‌ارزش شود. با توجه به اینکه سرمایه بانکها نسبتبه کل ارزش داراییهای آنها کم است، حتا اگر درصد کمی ازوامها قابل وصول نباشند، بانک با خطر ورشکستگی رو به‌رو خواهد شد. چهارشاخص زیر به‌طور گسترده به‌منظور تعیین میزان ریسکاعتباری برای بانکها در نظر گرفته می‌شوند:

الف‌ـ نسبت داراییهایتحقق نیافته (اجرا نشده) به کل وامها و داراییهای استیجاری؛ داراییهای تحقق نیافته داراییهایدرامدزایی همچون وامهاست که 90 روز از سررسید آنها گذشته باشد.

ب‌ـ نسبت خالصوامهای سوخت‌شده به کل وامها و داراییهای استیجاری؛وامهای سوخت‌شده وامهایی است که امکان وصولشان برایبانک وجود ندارد و عملاً بی‌ارزشند و بانکها آنها را از دفترهای خودحذف کرده‌اند.

ج‌ـ نسبت ذخیرهاحتیاطی سالانه زیان وامها به کل وامها و داراییهایاستیجاری و یا کل حقوق صاحبان سهام.

دـ نسبت ذخیرهمطالبات مشکوک‌الوصول به کل وامها و داراییهای استیجاری.

 

روش مرسوم تحلیلمالی به‌منظور تعیین ریسک اعتباری

روشهایکلاسیک به‌منظور تعیین اعتبار مشتریان، به تخصص تحلیلگرانمالی بانکی وابسته است. قبل از اعطای اعتبار به شرکتها، تحلیلگرمالی بانک دو نوع اطلاعات را در نظر می‌گیرد:

1- اطلاعات کمیمانند اطلاعات ترازنامه‌ای که وضعیت اقتصادی و مالیشرکت را نشان می‌دهد، و

2- اطلاعات کیفیمانند کفایت مدیریت و صنعتی که شرکت در آن فعالیتمی‌کند.

معمولاً نسبتهایاصلی که نشاندهنده سوداوری، نقدینگی و تواناییبازپرداخت تعهدات است به‌کار می‌روند (Basel…, 2000, P. 107).

نتیجه نهاییاین بررسی تایید یا رد مشتری و یادسته‌بندی مشتریان با توجه به احتمال عدم بازپرداخت است. مزیتاصلی این روش، خود محدودیتی برای آن محسوب می‌شود،بدین معنی که تحلیل یادشده ضمن اینکه می‌تواندتمام عوامل کیفی را که به‌سختی به‌صورت عدد و رقم در می‌آینددربر گیرد، ولی نتیجه نهایی به‌نظر تحلیلگروابسته است. از سوی دیگر تعیین کیفیتاعتباری شرکتهایی که نسبتهای مالی نامناسبیدارند دشوار است. مثلاً شرکتی می‌تواند ضمن برخورداری ازنسبتهای سوداوری ضعیف، دارای نسبتهای نقدینگیبالاتر از میانگین باشد. در این موارد کارشناسان ممکن استنظرات متفاوتی ارائه دهند.

 

تحلیلهایآماری برای تعیین ریسک اعتباری

روشهایدرجه‌بندی آماری با ترکیب نسبتهای وزندارشده و به‌دستآوردن یک شاخص (نمره یا درجه ریسک اعتباری)، شرکتهایبا وضعیت خوب و بد را از یکدیگر جدا می‌سازند. یکیاز روشهای آماری که کاربرد بسیار گسترده‌ای دارد روشتحلیل ممیز و رگرسیون لجستیک است (Basel…, 2000, P. 107).

 

مدلهایدرجه‌بندی براساس تحلیل ممیز خطی

تحلیل ممیزخطی به‌دنبال پیدا کردن تابع خطی از متغیرهایحسابداری است که به‌وسیلة متغیرهای تعریف شده،حداکثر واریانس را بین گروههای مربوط به واحدهای اقتصادیایجاد کند، در حالتی که واریانس درون هر گروه به کمترینحد ممکن برسد. این متغیرها از بین تعداد زیادی ازمتغیرهای حسابداری و براساس معنیدار بودن آنها انتخاب می‌شود.ضریبهای هر یک از متغیرها در تابع خطی موردنظرنشاندهنده سهم هر کدام از آنها در امتیاز مربوط است. بدین ترتیبدرصورتی شرکت در یک گروه خاص قرار می‌گیرد که امتیازآن شرکت تا حد ممکن به شاخص امتیاز مربوط به آن گروه نزدیک باشد. بادانستن احتمالات پیشین قصور و یا ناتوانی دربازپرداخت، می‌توان احتمال پسین ناتوانی مالی شرکت رابا استفاده از تئوری بیز به‌دست آورد. لیکن در دسته‌بندیبراساس تابع ممیز فرض می‌شود که احتمالات پیشین خوب یابد بودن شرکت برابر است. برای اطمینان از نحوه عمل مدل به‌دو صورت می‌توانعمل کرد. راه اول نشان دادن دقت دسته‌بندی یا به‌عبارت دیگرتوانایی تعیین شرکتهای سالم یا ناتوان (ازنظرمالی)، در نمونه مورد نظر است. راه دوم تعیین قدرت پیش‌بینیدر رابطه با نمونه‌های مختلف است. دقت دسته‌بندی را می‌توانبا محاسبه دسته‌بندی نادرست شرکتهای ناتوان (خطای نوع اول) وهمچنین دسته‌بندی اشتباه شرکتهای سالم (خطای نوع دوم) تعیینکرد. دقت کل، ترکیبی از این دو است. براساس قواعد به‌دست آمدهاز تابع ممیز خطی، هزینه خطای نوع اول (زیان وام)برابر با هزینه خطای نوع دوم (هزینه فرصت عدم‌پرداخت وام) است.در کل، هزینه خطای نوع اول بیشتر از هزینه خطاینوع دوم است لذا قواعد تصمیم‌گیری را می‌توان با توجهقواعد تصمیم بیز بازنگری کرد و تابع هزینه‌ایبراساس دو خطای اول و دوم ساخت.

تحلیل ممیزخطی دو محدودیت عمده دارد. محدودیت اول ضرورت نرمال بودن توزیعمتغیرهای توضیح‌دهنده (متغیرهای حسابداریمورد استفاده) است. محدودیت دیگر ضرورت برابر بودن ماتریس واریانس/کوواریانسمتغیرهای مزبور در بین دو گروه است.

از تحلیلممیز خطی در زمینه محاسبه ریسک اعتباری استفاده می‌شودو قدرت آن حتا زمانی‌که محدودیتهای فوق کاملاً و یا به‌طورجزئی رعایت نشده باشد به اثبات رسیده است. به‌غیر ازکاربرد معروف این روش به‌وسیلة آلتمن، سایر موارد استفاده رامی‌توان در بررسیهای ریسک بانک مرکزی فرانسه وبانک مرکزی ایتالیا ملاحظه کرد.

 

مدلهایدرجه‌بندی براساس رگرسیون لجستیک

تحلیل لوجیت،از نسبتهای حسابداری برای پیش‌بینی احتمالعدم بازپرداخت وام استفاده می‌کند. در این مدل فرض می‌شود کهاحتمال عدم بازپرداخت از تابع توزیع لجستیک پیروی می‌نمایدکه بنابر تعریف مقادیری بین صفر و یک را برمی‌گزیند.در مدل لجستیک خطی، متغیر وابسته لگاریتم نپرین،نسبت بخت است که بنابر فرض تابعی از متغیرهای توضیح‌دهنده(نسبتهای حسابداری) است.

یکیاز منافع رگرسیون لجستیک بی‌نیازی آن به مفروضاتمحدودکننده آماری در رابطه با متغیرهاست. علاوه بر این می‌تواناهمیت نسبی متغیرهای موجود در تابع مربوط را براساسآزمون ساده tبه‌دست آورد (این امکان در تحلیل ممیز وجود ندارد).

مسئله اصلیکه در این مدل وجود دارد این است که تغییرات یکسانوضعیت اقتصادی شرکت همیشه تغییرات یکسانیرا در احتمال به‌دست آمده به‌دنبال ندارد. این موضوع زمانی‌کهاحتمال نزدیک مقادیر 1 و یا 5/0 باشد اهمیت بیشتریپیدا می‌کند.

 

اهمیت مدل

باوجود اهمیتریسک اعتباری در فعالیت بانکها و موسسه‌های مالی،به‌نظر می‌رسد حرکت منسجم و سازمان‌یافته‌ای برای ایجادمدلهای ریسک اعتباری در کشور صورت نگرفته است. برایمثال در بازارهای مالی کشور، فقدان شاخصهای ریسک اعتباریو نیز نبود موسسه‌های درجه‌بندی ریسک اعتباری بهوضوح احساس می‌شود. از سوی دیگر در زمینه اعطایتسهیلات اعتباری به مشتریان نیز روند منظم و منسجمیبرای تعیین ریسک اعتباری و در نتیجه درجه‌بندیمشتری از این نظر و همچنین تعیین سقفهایاعتباری براساس شاخصهای ریسک ملاحظه نمی‌شود. اگرشاخصهایی نیز برای تعیین احتمال عدم ‌بازپرداختتعهدات مشتری در نظر گرفته شود این شاخصها براساس تشخیصکارشناسان و کمیته‌های اعتباری است و شکل شفاف و تعریفشده‌ای ندارد. در حالی که نه‌تنها استفاده از شاخصهای درجه‌بندیشرکتها از نظر ریسک اعتباری در کشورهای توسعه‌یافته امریرایج است بلکه این امر در کشورهای در حال توسعه نیزمشاهده می‌شود و در این کشورها موسسه‌هایی وجود دارندکه ریسک اعتباری شرکتها و موسسه‌های مالی را ارزیابیو منتشر می‌کنند.

شاید به‌صراحتبتوان گفت که یکی از شاخصهای توسعه بازارهای مالیدر جوامع مختلف بهره‌مندی از ابزارها و مدلهای مختلف اعم از داخلیو خارجی برای بررسی انواع ریسک و مخصوصاً ریسکهایاعتباری است. بر این اساس و به‌دلیل توسعه فعالیت سیستمبانکی کشور، به‌خصوص بانک توسعه صادرات ایران، در راستایگسترش عملیات اعتباری در زمینه‌های مختلف مانند اعطایانواع اعتبارات صادراتی، اعتبار خریدار، همچنین اعطایخطوط اعتباری و نیز انجام طرحهای میانمدت و حتادرازمدت، برخورداری از یک مدل ریسک کارامد نه‌تنها تصمیم‌گیریدر زمینه اعطای اعتبار و دریافت وثیقه را آسان می‌سازد،بلکه مدیریت پرتفوی بهینه ریسک را نیز برایبانک میسر و ممکن می‌کند. با توجه به آنچه به‌اختصار بیان شدموضوع تعیین مدل ریسک اعتباری برای مشتریانیک بانک در کشور، جدید و کاربردی به‌نظر می‌رسد.

 

تعیینمدل

نگارندگان مقالهبا توجه به اهمیت و نیاز تعیین مدل ریسک اعتباریبرای مشتریان بانک در کشور، تحقیق زیر را انجام داده‌اند.

فرض آزمون (صفر) تحقیقبدین ترتیب بوده است:

“می‌توانمدل معنیداری براساس «تحلیل ممیز» و نیز «رگرسیونلجستیک» برای تعیین ریسک اعتباری مشتریانبانک توسعه صادرات ایران تعیین کرد”. بدین ترتیبهدف این تحقیق ایجاد مدلی برای ریسک اعتباریمشتریان بانک توسعه صادرات ایران به‌وسیله دو روش آماریتحلیل ممیز و رگرسیون لجستیک بوده است. بدینمنظور بررسیهای لازم بر روی اطلاعات مالی نمونه 120تایی(دو گروه 60تایی از مشتریان خوش‌حساب و بدحساب بانک) مربوط بهشرکتهای مشتری بانک که از تسهیلات بانک استفاده کرده‌اند صورتگرفت. بر این اساس پنج نسبت مالی زیر به‌عنوان متغیرهایتوضیح‌دهنده که اثرات معنیداری در تفکیک بین دوگروه از مشتریان خوش‌حساب و بدحساب داشتند، انتخاب شد.

• نسبت جاریR1

• نسبت بدهیهایجاری به مجموع داراییها R2

• نسبت حقوقصاحبان سهام به مجموع داراییها R3

• نسبت سود قبلاز کسر مالیات به حقوق صاحبان سهام R4

• نسبت سود قبلاز کسر مالیات به خالص فروش R5

 

تحلیل ممیز

قبل از انجام تحلیلممیز ابتدا صحت شرایط اولیه تحلیل ممیز یعنینرمال بودن متغیرهای توضیح‌دهنده و همچنین برابریماتریسهای کوواریانس دو گروه و نیز ناهمبستگی متغیرهایتوضیح‌دهنده بررسی شد. سپس تحلیل ممیز طی دو روشروی داده‌های مورد نظر انجام گرفت. در روش اول تابع ممیزبراساس تمام نمونه 120تایی به‌شرح زیر به‌دست آمد.

Z=-2.836+3.977R1–1.264R2+1.339R3+1.094R4

امتیاز برش(شاخص برای تفکیک دو گروه) برای این تابع، صفر است. بدینترتیب اگر مقدار این تابع براساس متغیرهای توضیح‌دهندهمثبت باشد، مشاهده مورد نظر (مشتری) به گروه مشتریان خوش‌حساب و درصورتی‌که این مقدار منفی باشد، مشتری به گروه مشتریانبدحساب تعلق خواهد داشت. براساس ضریبهای تابع ممیز استانداردمتغیر R1حداکثر سهم را در تابع ممیز و در نتیجه در تفکیک دو گروه دارد.در رتبه‌های بعد به ترتیب R4 , R3, R2 قرار دارندو متغیر R5که اصلاً در تابع ممیز قرار ندارد کمترین اثر را داشته و به‌دلیلمعنیدار نبودن اثر آن، حذف شده است. براساس شاخصهای به‌دست آمده، ضریبهایمتغیرهای توضیح‌دهنده و همچنین خود تابع معنی‌دارند.یاداوری می‌شود که دقت پیش‌بینی تابع مزبوربرای نمونه مورد آزمون (نمونه 120تایی) 2/94 درصد و اعتبارمتقاطع آن (براساس روش U) بالغ بر 5/92 درصد بود. لذا اعتبار تابع نیز بالاست.

طی روش دومتابع ممیز براساس نمونه 80تایی براورد و سپس اعتبار آن بر روینمونه 40تایی به‌عنوان شاهد آزمون شد. تابع به‌دست آمده از اینروش به ترتیب زیر است:

Z=-2.922+4.494R1–1.505R2+1.258R4

امتیاز برشبرای این تابع نیز صفر است. مانند تابع ممیز قبلیبراساس شاخصهای به‌دست آمده، ضریبهای متغیرهایتوضیح‌دهنده و همچنین خود تابع معنیدار است. با توجه به ضریبهایتابع ممیز استاندارد نیز مجدداً R1 حداکثر سهم را در تابع ممیز ودر نتیجه در تفکیک دو گروه دارد. در رتبه‌های بعد به ترتیبR2 , R4 قرار دارند و متغیرهای R3 و R5 که در تابع ممیز قرار ندارندکمترین اثر را داشته و خود به‌خود به‌دلیل معنیدار نبودن اثرآن حذف شده‌اند. قدرت پیش‌بینی تابع ممیز براینمونه مورد آزمون 90 درصد و اعتبار متقاطع آن (براساس روش U ) بالغ بر 8/88 درصد و قدرت پیش‌بینیبر روی نمونه شاهد 5/97 درصد است؛ لذا اعتبار تابع ممیز به‌دست آمدهبالاست.

نکته مهمیکه باید به آن اشاره کرد تطابق توابع به‌دست آمده با واقعیتهایمالی موجود است. در این رابطه ذکر موارد زیر لازم است:

1- در توابع ممیز،ضرایب نسبتهای مالی که افزایش آنها نشاندهنده وضعیتخوب مالی شرکت است مثبت می‌باشد و بالعکس نسبتهای مالیکه افزایش آنها نشاندهنده وضعیت بد مالی شرکت است، منفیهستند. به این ترتیب با توجه به اینکه مقادیر منفیتابع ممیز نشاندهنده شرکتهای بدحساب (باریسک اعتباریبالا) و مقادیر مثبت آن نشاندهنده شرکتهای خوش‌حساب (باریسکاعتباری پایین) است لذا نتایج حاصل از تابع ممیزبا واقعیتهای مالی تطابق دارد.

2- مقادیرثابت در هر دو تابع منفی هستند. بدین ترتیب در صورتی‌کهنسبتهای موردنظر همگی صفر باشند (یعنی حالتی کهشرکت عملاً هیچ فعالیتی ندارد) شرکت متعلق به گروه شرکتهایبدحساب خواهد بود که این موضوع با واقعیت مالی نیزتطابق دارد.

 

رگرسیونلجستیک

رگرسیونلجستیک با 4 متغیر توضیح‌دهنده R4, R3, R2, R1 بر روی تمام نمونه تصادفی120تایی انجام شد و طی آن تابع زیر براورد گردید:

P=1 :1+e–10.383+14.208R1-3.715R2+4.160R3+5.025R4

که در آن P احتمال بدحساب بودن شرکت است. براساسشاخصهای موجود تمام ضریبهای تابع فوق کاملاً معنیدارند.از سوی دیگر شاخص معنیداری هاسمر اند لم‌شا کهنشاندهنده توانایی دسته‌بندی تابع لجستیک در سطح 5 درصدمی‌باشد، کاملاً معنیدار است. همچنین قدرت پیش‌بینیتابع لجستیک مورد‌نظر برای داده‌های تحلیل، 2/94 درصداست. همانند توابع ممیزی که در تحلیل ممیز براورد گردیدند،علامت ضرایب تابع لجستیک و مقدار ثابت آن نیز از لحاظ مالیبا واقعیتهای موجود مالی تطابق دارند.

بدین ترتیببا توجه به اینکه نتایج حاصل از تحلیل ممیز و رگرسیونلجستیک از نظر آماری کاملاً معنیدار هستند لذا فرض تحقیقتائید شد.

 

یافته‌هایتحقیق

یافته‌هایاین تحقیق را می‌توان در موارد زیر خلاصه کرد:

1- مدلهایمعنیدار آماری براساس تحلیل ممیز و رگرسیون لجستیکبه‌منظور تعیین وضعیت ریسک اعتباری شرکتهایمشتری بانک توسعه صادرات وجود دارد.

2- براساس متغیرهایمالی، شرکتهای مشتری بانک توسعه صادرات ایران را می‌تواناز نظر ریسک اعتباری دسته‌بندی کرد.

3- از بینمتغیرهای مالی استفاده شده در این تحقیق متغیر« نسبت جاری» بیشترین سهم را در تفکیک مشتریان بهدو گروه شرکتهای با ریسک اعتباری بالا و شرکتهای با ریسکاعتباری پایین دارد.

4- روشهایتحلیل ممیز و رگرسیون لجستیک در رابطه با دسته‌بندیشرکتهای مشتری بانک توسعه صادرات ایران از نظر ریسکاعتباری نتایج تقریباً مشابهی را ارائه می‌دهند.

5- مدلهایبه‌دست آمده از نظر اقتصادی و مالی نیز معنیدارند. بدینصورت که چنانچه تمام ضریبهای متغیرهای توضیح‌دهندهدر توابع به‌دست آمده صفر باشد (به‌عبارت دیگر شرکت هیچ‌گونه فعالیتینداشته باشد) در این‌صورت شرکت مورد نظر در گروه مشتریان با ریسکاعتباری بالا دسته‌بندی خواهد شد.

 

پیشنهادها

1ـ با توجه به اینکهبرای ایجاد، توسعه و بهبود مدلهای ریسک اعتباری،داشتن اطلاعات مالی روزامد نقش مهم و اساسی برعهده دارد، لذابرخورداری از بانک اطلاعات مالی مشتریان به‌عنوان یکیاز ابزارهای پایه تلقی می‌شود. بر این اساس پیشنهادمی‌شود که بانکها و بویژه بانک توسعه صادرات ایران به ایجادبانک اطلاعاتی اقدام کنند. بی‌شک توسعه این تفکر در سطح کلاقتصاد موجب برپایی بانک اطلاعاتی مالی گسترده در کشورخواهد شد که از یک سو به گسترش شفافیت مالی کمک می‌کندو از سوی دیگر انجام بررسیها و تحقیقات مالی ازجمله مدلسازی انواع ریسک را تسهیل خواهد کرد.

2ـ وجود سیستمدرجه‌بندی اعتباری بر پایه مدلهای ریسک اعتبارییکی از نیازهای انکارناپذیر موسسه‌ها و بازارهایمالی بویژه بانکهاست. با توجه به گسترش روزافزون فعالیتهایاعتباری درکشور، کمبود این‌گونه سیستمها در بانکها بیشاز پیش احساس می‌شود. لذا پیشنهاد می‌شود که اقداماتلازم در این زمینه در سطح بانکها صورت پذیرد.

3ـ جهانی‌شدنفعالیتهای مالی و گسترش دامنه پدیده‌ها و بحرانهایمالی در سطح بین‌المللی موجب شده که مسئله ریسک درموسسه‌ها و بازارهای مالی به‌طور روزافزونی مورد توجه متخصصانو صاحبنظران قرار گیرد. براین اساس متفکران و کارشناسان در سطح جهانبه تحقیق و توسعه مدلهای ریسک مشغولند به‌طوری‌که بررسیکوتاهی در شبکه اینترنت و یا سایر منابع، دامنه گستردهتحقیقات در این زمینه را نشان می‌دهد. لذا به‌نظر می‌رسدایجاد بخشهای تحقیقاتی در زمینه ریسک درسطح بانکها و موسسه‌های مالی، بانک مرکزی و در سطح دانشگاههایکشور ضرورت دارد.

4ـ مدیریتریسک و بویژه مدیریت ریسک اعتباری به‌عنوانیکی از ارکان سازمانی بانکها و موسسه‌های مالیمطرح است لذا شایسته است اقدامات لازم در زمینه توسعه و تجهیزو سازماندهی آن در سطح بانکهای کشور صورت پذیرد.

5ـ هر چند اینتحقیق توانست مدلهای معنیداری را برای دسته‌بندیشرکتهای مشتری بانک توسعه صادرات ایران ایجاد کند، لیکنبه‌دلیل محدودیت جامعه موردنظر نمی‌توان آنها را در سطح کلکشور به‌کار برد. لذا پیشنهاد می‌شود در تحقیقات آیندهبراساس الگوهای ارائه شده، مدلهای مشابهی در سطح کل سیستمبانکی و کل بازارهای مالی براورد شود. این امر مستلزمدر دست داشتن اطلاعات کافی و جامع است که البته نبود آن به‌عنوان یکیاز بزرگترین مشکلات موجود در این زمینه شمرده می‌شود. همچنینپیشنهاد می‌شود دامنه‌ای وسیعتر از متغیرهایمالی به‌عنوان متغیرهای توضیح‌دهنده برای برازشچنان مدلهایی به‌کار رود؛ هرچند این امر به سبب کمبود داده‌هایدر دسترس با مشکلاتی رو به‌روست.

در پایانبر این نکته تاکید می‌شود که این تحقیق گامیکوچک در زمینه ایجاد مدلهای ریسک اعتباری و نقطهشروعی برای تلاشهای مشابه در این زمینه است.

 

منابع :

1-  Altman, Edward, I.,Predicting Financial Distress of Companies, Revisiting the Z- Score and ZetaModels, July 2000
2-  Basel Committee on Banking Supervision Working Paper, Credit Ratingand Complementary Sources of Credit Quality Information, August 2000
3-  Basel Committee on Banking Supervision, Credit Risk Modeling:Current Practices and Applications, April 1999
4-  Basel Committee on Banking Supervision, Principal for Management ofCredit Risk, September 2000
5-  Cornet, Marcia Millon & Anthony Sanders, Fundamental ofFinancial Institutions Management, McGraw- Hill, 1999
6-  Moody’s Investors Services Risk, Calc. for Private Companies II,December 2000
7-  Rose, Peter S., Commercial Bank Management, 4th Edition: McGraw-Hill, 1999
8-  Tryfos, Peter, Methods for Business Analysis and Forcasting: Text& Cases, John Wiley & Sons, Inc., 1998

 

پانوشت ها:

Credit Risk

Interest Rate Risk

Liquidity Risk

Market Risk

Earning Risk

Solvency Risk

Nonperforming Assets

Leases

Net Charge-offs of Loans

Discriminate Analysis

Logistic Regressions

Linear Discriminate Analysis

Prior Probability of Default

Posterior Probability of Failure

Bays Theory

Odd Ratio

Hosmer and Lemeshow

 

 

منبع:فصلنامه حسابرس

 

دسته ها :
يکشنبه هجدهم 6 1386
نگاهی به راهبری

نگاهی به راهبری

S. Hamaker

 

مقدمه مترجم

عنوان گزارشاجتماعی روز یکشنبه 4 اسفند سال 1381 روزنامه همشهری، «ضعف مدیریت؛بحران بحرانها» بود. این گزارش، شاهد خوبی بر این مدعاست کهمسئله مدیریت، در ایران هم باید جدی گرفته شود. شایدعده‌ای عقیده دارند که مدیران، غیر از شرکت در جلسات وامضای متنهای آماده شده توسط زیردستان خود، کاری نمی‌کنند.شاید عده‌ای از مدیران هم از همین‌گونه باشند. برایمتوجه کردن این عده از مدیران به مسئولیتهای مدیریتو آشنا کردن مدیران و غیرمدیران با وظایف خطیر مدیریت،باید شناخت بهتری از مدیریت در جامعه گسترش یابد.برای جلب توجه خوانندگان، برخی از جملات گزارش مزبور به‌طور انتخابیو گاه، با دستکاری جزئی، نقل شده است. امید آن که خوانندگانعلاقه‌مند، به اصل مقاله یا مقاله‌های مشابه که دردها را می‌شکافند،مراجعه کنند و برای مداوا، گامهایی در محدوده امکانات خودبردارند.

بخش جدید وپر اهمیت مدیریت که نتیجه پیشرفتهای فناوریاست، مدیریت فناوری اطلاعات است که لازم است برای تبییناهمیت آن، توضیح مختصری در این مقدمه بیاید.

همان‌گونه که برایساده شدن بررسی هر موضوع اقدام به تقسیمبندی آن می‌شود،موضوع مدیریت هم از جنبه‌های مختلفی تقسیمبندیشده است. اخیراً در نشریات خارجی عنوان جدیدی بهنام «Governance»مشاهده می‌شود که در آن، موضوعات ویژة مدیریتِ در سطحِبالا یا راهبری سازمانها و شرکتها، شامل مواردی چون هدفها، خطمشی‌های کلی و مسائل راهبردی، بررسی می‌شود.با توجه به اهمیت فناوری اطلاعات، روشهای مدیریتجامع این بخش هم مورد توجه قرار گرفته و زیر عنوان راهبریفناوری اطلاعات، مطالبی درباره آن ارائه می‌شود. موسسه‌ایهم با همین نام تاسیس شده که نشریاتی در این زمینهمنتشر کرده است.

به سبب آشناییناچیز هیئت‌مدیره و مدیران رده بالای سازمانها وشرکتها با فناوری اطلاعات:

• بدون بررسیجنبه اقتصادی، مبالغ زیادی برای به‌کارگیریفناوری اطلاعات هزینه می‌شود،

• هیچ گونهکنترلی درمورد بازده بخش فناوری اطلاعات وجود ندارد،

• بیشترسازمانها و شرکتها تنها تظاهر به استفاده از فناوری اطلاعات می‌کنندو فرایندهای اصلی کماکان با سیستمهای قبلیادامه دارد،

• ضوابط مناسبیبرای ایجاد سیستمهای مطمئن و پیشگیریاز خطرها ایجاد نشده است و فناوری اطلاعات، قابل اعتماد نیست،

• مدیرانفناوری اطلاعات پاسخگو نیستند و تقریباً خودمختار شده‌اند.

به دلیلوجود مسائلی از این‌گونه است که موضوع راهبری و بویژهراهبری فناوری اطلاعات اهمیت زیادی پیداکرده است و انجمنهای زیادی تشکیل و پژوهشهایمتعددی در این زمینه انجام می‌شود. مقاله «نگاهیبه راهبری» نیز چون شامل مطالبی اساسی درباره مسائلمورد نظر بود، تقدیم علاقه‌مندان می‌شود.

 

انواع راهبری

رسواییهایپر سروصدای شرکتهای بزرگ در چند سال اخیر، سبب شده است که نیازبه بهبود در مدیریت کلی یا راهبری شرکتها بیشتراحساس شود. این مقاله به انواع راهبری نامبرده در زیر نگاهیدارد و سپس، به بررسی ارتباط آنها با یکدیگر می‌پردازد:

• راهبریشرکتها،

• راهبریواحدهای انتفاعی،

• راهبریفناوری اطلاعات.

در ابتدا، سه نوعراهبری بالا تعریف می‌شود. جدول 1 نموداری مقایسه‌ایاست که خلاصه اختلافهای بنیادی بین این سه نوعراهبری در آن آمده است. در دنبال آن نگاهی دارد به مفهوم جدیدراهبردی واحد انتفاعی که در شکل 1 آمده است. سپس به بررسیروشهای درست راهبری می‌پردازد. در آخر، برای کمک به ارزیابیروش موجود راهبری در شرکت، پرسشهایی برای نمونه، ارائهشده است.

هیئت‌مدیرهضمن آن که تصمیم به محکم کردن روشهای رهبری دارد، بایدتواناییهای خود را در موضوعات حسابدهی، شفافیت وافشا نیز بهبود بخشد. راهبری واحد انتفاعی، چارچوب کاملیبرای حسابدهی فراهم می‌آورد که تمام فعالیتهای مدیریتی،شامل راهبری شرکت و راهبری فناوری اطلاعات را نیزهماهنگ می‌کند. بیشتر فعالیتهای مدیریتی،به اطلاعات مفید و قابل اتکا وابسته است.

 

راهبریشرکتها

راهبریشرکتها مفهوم جدیدی است که در دهه 1990 میلادی به‌وجودآمد و بیشتر بورسهای سهام دنیا نیز آن را تأییدکرده‌اند. یکی از مهمترین پشتیبانهای اینمفهوم، سازمان توسعه و همکاری اقتصادی است که سازمانی چند ملیتیو متشکل از حدود 30 کشور پیشرفته اقتصادی دنیاست.

در سال 1999،سازمان توسعه و همکاری اقتصادی، رهنمودهایی به نام «اصولراهبری شرکتها» تدوین کرد. این اصول بعداً توسط وزیراندارایی گروه 7 تصویب و در نشریه راهنمای سازمانتوسعه و همکاری اقتصادی برای شرکتهای چندملیتی،در فصل مربوط به افشا و شفافیت، گنجانده شد. از آن پس، بسیاریاز سازمانهای بین‌المللی و دولتها، اصول و رهنمودهایمشابهی را برگزیده‌اند. ساختار راهبری هر شرکت در اساسنامه، آیین‌نامه‌هاو هدفهای رسمی آن تعیین می‌شود. اهمیتراهبری خوب، بطور گسترده‌ای در دنیا، به‌عنوان یکیاز بهترین روشها شناخته می‌شود. “هدف تمامی اقدامها در موردراهبری شرکتها، به‌وجود آوردن هیئت‌مدیره‌هاییاست که در حفظ منافع سهامداران کوشا باشند و سعی کنند قدرت مدیرعاملرا با توان هیئت مدیره در نگهبانی درست از سازمان، متعادلسازند”.

 

راهبریواحد انتفاعی

راهبری واحدانتفاعی عبارت غیررسمی نسبتاً جدیدی است که معرفطرز مدیریت سازمان در کل، است. طبق تعریف انجمن حسابرسیو کنترل سیستمهای اطلاعاتی، راهبری واحد انتفاعی “مجموعهمسئولیتها و فعالیتهای هیئت مدیره و مدیراناجرایی در راه ارائه هدایت راهبردی و حصول اطمیناناز دستیابی به هدفها و مدیریت درست خطرها و نظارت براستفاده مسئولانه از منابع واحد انتفاعی است”.

راهبریفناوری اطلاعات

راهبریفناوری اطلاعات نظام شناخته‌شده‌ای است که مکمل راهبری واحدانتفاعی، فرض می‌شود. با این که بخش فناوری اطلاعاتتوسط مدیر فناوری اطلاعات اداره می‌شود، مسئولیت راهبریآن بر عهده هیئت‌مدیره و گروه اجرایی است. در صف مقدمپشتیبانیهای راهبری فناوری اطلاعات، انجمن حسابرسیو کنترل سیستمهای اطلاعاتی قرار دارد که در سال 1998 موسسهراهبری فناوری اطلاعات را تاسیس کرد. کار این موسسهتنها تعریف و اشاعه مفاهیم راهبری فناوری اطلاعات است. “راهبریفناوری اطلاعات، شامل هدایت و ایجاد ساختارها و فرایندهاییاست که مطمئن سازد فناوری اطلاعات، پشتیبان و گسترش دهنده راهبردهاو هدفهای واحد انتفاعی است”.

 

راهبریواحد انتفاعی، چارچوب حسابدهی

عبارت راهبریواحد انتفاعی نیز مانند کلمه آزادی از مفاهیمیاست که همه می‌فهمند اما، هیچ سازمان رسمی مسئول ارائه تعریفو اشاعه آن نیست. بنابراین، آن‌چه در این بحث ارائه می‌شودبرداشت شخصی نویسنده است.

راهبریواحد انتفاعی همچون چتری پوشش دهنده، در شکل 1 نشان داده شده است. راهبریواحد انتفاعی چارچوب حسابدهی برای تمام فرایندهایمدیریت است. این چارچوب (در ظاهر و باطن) توسط مدیراناجرایی، زیر نظر هیئت‌مدیره تدوین می‌شود.آنان، با همکاری یکدیگر سعی می‌کنند تا با هماهنگکردن تمام فعالیتها از راه تدوین و اجرای رهنمودهایراهبردی و عملیاتی و هم‌چنین تعیین روشبرخورد با خطرها، استفاده از منابع واحد انتفاعی را بهینه کنند.

مزایایراهبری درست

راهبریدرست، ارزش سهام را افزایش می‌دهد

شواهد افزایشارزش سهام درنتیجه راهبری درست شرکت در نتایج دو بررسیانجام شده توسط شرکت مکینزی (McKinsey & Company) همراه با شرکت انستیتوشنال اینوستورز(Institutional Investors, Inc.)، در فصلنامه آن شرکت، ارائه شده است. هر دو بررسی نشانمی‌دهد که سرمایه‌گذاران بین‌المللی عمده، حاضرند برایسهام شرکتهایی که به داشتن راهبری درست، شناخته شده‌اند، مبلغیبین 11 تا 16 درصد (بررسی سال 1996) یا 18 تا 28 درصد (بررسیسال 2000) اضافه بر معمول، پرداخت کنند.

 

راهبری ضعیف،نتایج زیانباری خواهد داشت

شواهد اینزیانها، با نقل نمونه‌هایی از مقاله‌های خبری اخیر،در زیر آمده است. این گزیده‌ها، بویژه، ارتباط پیچیدهو پرهزینه بین راهبری واحد انتفاعی و راهبریفناوری اطلاعات را نشان می‌دهد.

 

نبود اطلاعاتاجرایی

“قرار دادن لاستیکهایمعیوب شرکتهای بریجستون و فایرستون در دید مردمخشمگین، یک خطای خط تولید نبود. بلکه مشکلیاطلاعاتی بود... من مطمئنم که در صورت وجود یک سیستم کاملاطلاعاتی، مدیران می‌توانستند آن خطا را پیش از آن کهتبدیل به مشکل شود، کشف کنند. ما هنوز هم نمی‌دانیم چرا مدیراناین شرکتها بی‌اطلاع بودند”.

 

انباشته شدن سریع

در سال 2000،شرکت امریکایی دینامکس (Dynamax, Inc.) واقع در شهر دالاس، ایالتتکزاس، توسط کمیسیون ایمنی بورس، بازرسی وامکانات اعتباری 115 میلیون دلاری آن بسته شد و درآستانه حذف از بورس امریکا قرار گرفت و توسط سهامداران به اتهام مدیریتبد و تقلب مسئولان شرکت، تحت پیگرد قرار گرفت. مشکلات سیستم جدید240 میلیون دلاری تحویل کالا و خدمات در روز سفارش،گردابی از مسائل حسابداری بود که در نتیجه ادغامها و خریدهاییآن چنان زیاد و سریع که مهلت کافی برای مدیریتعملیات مالی آنها نمی‌داد، پیش آمده بود. از حسابدارانموسسه دیلویت اند تاش (Deloitte & Touche LLP) برای تنظیم حسابهااستمداد شد و آنها هم به دلیل مشکلات گرداوری اطلاعات از منابعمختلف، تقاضای تمدید مهلت کردند.

 

نبود هماهنگیراهبردی

آن‌گونه که درشماره 15 نوامبر سال 2001 سی‌آی‌او مگزین (CIO

Magazine) آمده است، شرکت قدرتمند مشاوره‌ایگارتنر (Gartner, Inc.)،مجبور شد به مسائل هماهنگی شرکت خود رسیدگی کند. در سال 1999،این شرکت برای مشخص کردن این که کدام پروژه فناوریاطلاعات، پشتیبان استراتژی شرکت است، سیستمی نداشت. چندینپروژه برای انجام یک کار موجود بود و هر پروژه هدف متفاوتیداشت. شرکت متوجه شد که مشکلات زیادی در کارش وجود دارد. ماهییک میلیون دلار صرف فناوری اطلاعات می‌شد، 8 میلیوندلار در سال به‌دلیل نداشتن سیستم متمرکز خرید، هدر می‌رفتو تمام فرصتهای کاستن از هزینه، از دست می‌رفت. اینمسائل، به‌دلیل تضعیف روحیه تمام کارکنان و مدیران اجرایی،موجب مشکلات بیشتری می‌شد. گمان بر این است که ضعفارتباطات موجب ناتوانایی شرکت در تصمیم‌گیریدرست، در انجام خرید راهبردی شرکت تک رپابلیک (TechRepublic) شد که زیانی حدود 107 میلیوندلار داشت. به‌نظر می‌رسد که این موضوع یکی از عواملمهم کاهش قیمت سهام شرکت، از 18 دلار درماه مارس سال 2000 به 6 دلار در یکسال بعد است.

 

مدیریتنامناسب خطرهای فناوری اطلاعات

در یکیاز موارد نادر متهم کردن یکدیگر در انظار عمومی، دو شرکتتکنولوژی (Technologies Inc.) و شرکت نایکه (Nike Inc.) درباره علت بروز مشکل در نرم‌افزار خاصی که منتج بهکمبودها یا زیادی کالا و تاخیر در تحویل می‌شدبا هم برخورد داشتند. نایکه ادعا کرد که این مشکل موجب خسارتیمعادل صد میلیون دلار در فروش شرکت شده است. مطرح شدن اینمسائل، موجب کاهش حدود 20 درصدی بهای سهام هر دو شرکت شد. نتایجرسیدگی نشان داد که یک مشکل انسانی وجود داشت. فردیمسائل ناشی از خطرهای آن نرم‌افزار را کنترل نکرده بود.

 

ضعف مدیراناجرایی

طرح بیمهبهداشت آکسفورد نتوانست میلیونها دلار هزینه‌های پزشکیخود را وصول کند که نتیجه آن هزینه 200 میلیون دلاریو صرف‌نظر کردن از بیش از صد میلیون دلار حق بیمه وصولنشده بود. آرتور چامپ (Arthur Jim Champ) نوشت “من مطمئنم که بالاخره معلوم خواهد شد که ورشکستگیبیمه آکسفورد بیشتر ناشی از ضعف مدیران اجراییآن بوده است تا از هم پاشیدگی سیستم اطلاعاتی کاملوزارت بهداری”.

 

کنترل کیفیتضعیف

پس از کشف اینکه در راهنمای تلفن محلی ناحیه‌ای در اطراف دالاس، 4000شماره چاپ شده است که مشتریان مایل به نشر آن نیستند (مانندشماره تلفن خانمهایی که مایل نبودند مزاحم تلفنی داشتهباشند و افراد پلیس که نگران خانواده خود بودند) مسئولان مربوطه مجبورشدند، ده‌ها هزار جلد راهنما را جمع‌آوری کنند.

مزایایکلی راهبری خوب را می‌توان به شرح زیر خلاصه کرد:

• بیشینهکردن درامد با به‌کارگیری منابع در پرسودترین فعالیتها،

• کمینهکردن خطرهای عملیاتی و شهرت بد با برنامه‌ریزیبهتر فعالیتهای عمده واحد انتفاعی (که معمولاً در بررسیهایمعمولی و حسابرسیها مورد توجه قرار نمی‌گیرد)،

• حفظ درامدهایبه‌سختی کسب شده (در مواردی که در صورتهای مالی به‌طورروشن منعکس نمی‌شود) با:

? کاستن ازدوباره‌کاری، هدر رفتن و ابطالی‌ها،

? کاستن از زیان،جرائم و خسارتها،

? عادی‌سازیرویه‌های راهبری،

• نرخ بیمهمناسبتر برای مدیران و مسئولان،

• افزایشاعتماد تمام اشخاص ذینفع (کارکنان، مشتریان، تامین‌کنندگانمواد، اعتباردهندگان و صاحبان سهام) به سازمان،

• بهسازیعملیات و اطلاعات برای واکنش بهتر به تغییرات در بازار.

 

راههایاصلاح راهبری شرکت

ضرورت بهبود واصلاح راهبری شرکتها اخیراً مورد توجه بیشتر رسانه‌هایارتباطی جهان قرار گرفته است. این مقاله گنجایش بازنگریبه تمام موارد مربوط را ندارد؛ اما، بیشتر منابع مزبور توافق دارند که باتقویت راهبری شرکت، حسابدهی و شفافیت، اطلاعات بهتریایجاد می‌شود. لازمه استقلال هیئت‌مدیره، اطلاعات وروشهای بهتر برای ارزیابی مناسب و نظارت بر شرکت است. چارچوبیکنواخت‌شده راهبری واحد انتفاعی می‌تواند به هیئت‌مدیرهو مدیران اجرایی کمک کند تا راهبردها و سیستم کنترلداخلی را بهسازی و متمرکز سازند.

گسترش نقش فناوریدر تمام زمینه‌ها موجب شده است تا راهبری فناوری اطلاعات بخشمهمی از راهبری واحد انتفاعی باشد. امروزه بخش فناوریاطلاعات واحد انتفاعی ابزارهای لازم را برای موارد نام بردهشده در زیر فراهم می‌کند:

• ایجادامکان اقدامهای راهبردی که مولد برتری رقابتی است،

• تامیناطلاعات تحلیلی و راهنمای تصمیم‌گیری مدیران(شامل فعالیتهای راهبری)،

• پیگیریعملکرد سازمان در بخشهای مالی و غیرمالی،

• نظارت بر سیستمهایکنترل داخلی،

• شناساییو ثبت ذخایر دانشی در واحد انتفاعی،

• سرپرستیخط‌مشی شرکت درباره اطلاعات مانند ایمنی، خصوصی‌بودن،مداومت و بازسازی پس از بروز سوانح.

پرسشهاینمونه

پرسشهاییبرای کمک به شناخت وضعیت راهبری در واحد انتفاعی در زیرمی‌آید. این پرسشها، با توجه به حوزه‌های فعالیتراهبری (برنامه‌ریزی راهبردی، مدیریت مالی،عملیات و چارچوب کنترلی) تفکیک شده‌اند.

 

در زمینهبرنامه‌ریزی راهبردی

• آیاسازمان، فرایند یکپارچه‌ای برای برنامه‌ریزیراهبردی دارد که بتواند با پشتیبانی کمیته‌هایمشاوره‌ای مختلف، پیشنهادها را از یک دیدگاه واقعی،بررسی و اولویت‌بندی کند؟

• در صورت مثبتبودن جواب پرسش بالا، آیا فعالیتهای فناوری اطلاعات هممشمول این بررسیها است؟

• آیاسازمان می‌تواند پیشرفت در جهت هدفهای درازمدت را به‌طورمستمر اندازه‌گیری کند یا تغییر معیارهاادامه دارد؟

• آیاسازمان به سوی وضعی با آینده برنامه‌ریزی‌شده پیشمی‌رود یا به‌طور ثابتی در حالت به‌هم‌ریخته است؟

• آیا روشمشخصی برای اولویت‌بندی پروژه‌ها وجود دارد و در آنعواملی غیر از میزان برگشت سرمایه منظور می‌شود؟

• آیاهدفهای تعیین شده مناسب و قابل دسترسی است؟ آیا اینهدفها مقبول سطوح اجرایی است و در خطوط مقدم عملیاتی،خریدار دارد؟

• آیا اولویتهایسازمان به‌روشنی مشخص شده است یا مجریان همواره با مجموعه‌ایاز اولویتهای درجه یک مواجهند؟

• آیا همهسازمان در جریان فعالیتهای عمده قرار می‌گیرند؟چه پیش‌بینی‌هایی برای جلوگیریاز انجام فعالیتهای مشابه در بخشهای مختلف شده است؟

• آیا فعالیتهایبزرگ در سطح سازمان به‌خوبی برنامه‌ریزی و اجرا می‌شود؟آیا واحدهای دورافتاده هم منظور می‌شوند؟

• آیا مدیراناجرایی برای درک تفصیلهای عملیاتی وتاثیر تصمیمهای راهبردی وقت صرف می‌کنند؟

 

در زمینهمدیریت مالی

• آیااستانداردهای حسابداری رعایت می‌شود؟ آیا ایناستانداردها در تمام سازمان به‌کار گرفته شده است؟ آیا از انعطاف کافیبرای مناطق، برخوردار است؟

• آیا هیچروش مشکوک حسابداری، در عمل مورد استفاده قرار گرفته است؟

• آیااطلاعات مالی در زمان نیاز و بموقع در دسترس است؟

• آیاحسابرسان داخلی و مستقل واقعاً مستقلند؟ و آیا آنان دسترسیمستقیم به هیئت‌مدیره دارند؟

• آیا داراییهایثابت به‌خوبی کنترل و نظارت می‌شود؟

• آیاشرکت، ذخیره مالی مناسبی دارد که بتواند دوره‌های بداقتصادی را بگذراند؟

 

در زمینهعملیات

• آیا تشکیلاتسازمانی شرکت منعکس‌کننده و آسان‌کننده فعالیتهای شرکت هست؟

• آیا وظایفو مسئولیتها در شرکت به‌خوبی و به‌گونه‌ای تدوین شدهاست که بندرت مسائلی بین واحدها بلاتکلیف بماند؟

• آیا فرایندهایکاری به اندازه کافی کارامد و دارای کنترلهای مناسبیهست؟ آیا فعالیتهای استثنایی زیاد است؟

• آیا سیستمهایفناوری، امکانات فرایندی و تحلیلی کافی راتامین می‌کنند؟

• آیا خط‌مشی‌هاو استانداردها به‌طور مناسبی تدوین و در سطح سازمان منتشر می‌شود؟

• آیا بهمسائل ایمنی، رازداری و بازسازی پس از سوانح، همان‌گونهکه در زیرساختهای فناوری اطلاعات مورد توجه است، در اموربازرگانی هم توجه شده است؟

• آیااطلاعات در تمام سازمان هماهنگ شده است (فهرست بهای کالاها و خدمات،مشخصات قطعات، فرهنگ اصطلاحات، تاریخ و شرایط ترفیعات)؟

• آیا برخیاطلاعات تنها نزد افراد معینی است؟ آیا از دست دادن اینافراد برای سازمان خطر ایجاد می‌کند؟

 

در زمینهچارچوب کنترلی

• آیا هیئت‌مدیرهبهترین روش راهبری را برای فعالیت شرکت به‌کار گرفتهاست؟

• آیاسازمان، روشهای استاندارد مدیریت خطر را برای فعالیتهایشرکت به‌کار گرفته است؟ در این صورت، کدام استانداردها مورد استفاده است؟

• آیاخطرهای در سطح واحد انتفاعی (خطرهای راهبردی یابازرگانی، شهرت و فناوری) هم مشابه خطرهای در سطح فعالیتهاکنترل می‌شود؟

• آیاکوششهای مربوط به مدیریت خطرها، حسابرسی داخلی، ایمنیو کنترل کیفیت با هم هماهنگ شده است؟

• آیا مدیریتاطمینان دارد که اطلاعات بسیار مهم و مستندات شرکت به‌روشیمسئولانه ثبت، ذخیره و واگذار می‌شود؟

• آیا فرایندها،سیستمها و ضوابط عملیاتی به‌طور مناسبی در تمام شرکت،مستند و استاندارد شده است؟

 

خاتمه

وجود یکچارچوب راهبری مناسب، منافع زیادی دارد. علاوه بر راهبریشرکت، هر سازمانی باید به راهبری واحد انتفاعی و بخشفناوری اطلاعات خود نیز توجه کند. شرکتها باید یکچارچوب کامل و هماهنگ حسابدهی داشته باشند که تنظیم‌کننده ومتمرکزکننده منابع عمده شرکت در جهت تامین ارزش بیشینه و حفظآن باشد.

 

منبع:

1- InformationSystems Control Journal, Vol. 1, 2003

 

پانوشتها:

1-Organizationfor Economic Co-operation and Development (OECD)

2- G7 FinanceMinisters

3- OxfordHealth Plans

 

منبع :فصلنامه حسابرس

 

دسته ها :
چهارشنبه هفتم 6 1386
عوامل بازدارنده توسعه حسابداری محیط زیست در ایران

عوامل بازدارنده توسعه حسابداریمحیط زیست در ایران

دکترمحسن خوش‌طینت‌ـ مسعود میرسمیعی

 

در شماره 17 این نشریه مقاله‌ای تحت عنوان«حسابداری محیط زیست» به قلم همین نویسندگان بهچاپ رسید که در آن به مبانی نظری و نحوه استانداردگذاریبرخی از کشورها در برخورد با مسائل زیست‌محیطی وحسابداری و گزارشگری مالی و شرکتهایی که به شیوه‌هایمختلف به محیط زیست صدمه وارد می آورند، پرداخته شد. از آنجا‌کهتوجه به خسارات و آلودگی محیط زیست در سالهای اخیردر کشورمان بسیار مورد توجه قرار گرفته است، تحقیقی در اینزمینه انجام شده که به بررسی نقش عواملی نظیر قوانینو مقررات، وجود مجامع و گروههای حرفه‌ای و آگاهی مدیراننسبت به اهمیت سیستمهای کنترلی محیط زیست می‌پردازدو تأثیر این عوامل را بر توسعه حسابداری محیط زیستنشان می‌دهد. در این شماره خلاصه‌ای از این تحقیقو یافته‌های آن درج می‌شود.

 

مقدمه

با توجه به رشدروزافزون جمعیت و محدود بودن منابع طبیعی در دسترس، امروزهمسئله حفاظت از محیط زیست به‌عنوان یکی از مهمترینمسائل جامعه بشری مطرح شده است. نکته حائز اهمیت این است کهحفظ محیط زیست محدود به مرزهای سیاسی و جغرافیایینیست و اهتمام جمعی همه ساکنان کره زمین را می‌طلبد. بانگرش سیستمی، مسئله حفظ محیط زیست نیازمند یکسیستم مدیریت زیست‌محیطی است که به‌صورت یکپارچهبا سایر سیستمهای مدیریتی به اجرا درآید.سیستم اطلاعات حسابداری به‌عنوان جزء مهمی از سیستماطلاعات مدیریت می‌تواند نقش بسزایی در کمک بهحفاظت از محیط زیست از سوی شرکتهای تولیدیآلاینده برعهده بگیرد. اینکه مخارج مصرف شده برای محیطزیست از سوی شرکت چگونه در حسابها منعکس شود یا نحوه افشایآنها چگونه باشد مسائلی است که حسابداری می‌تواند با پرداختنبه آنها رویه و اطلاعات مناسبی برای مدیریت ارائهکند. اما لازمه چنین کمکی مستلزم وجود قوانین و مقررات جهتحفاظت محیط زیست برای شرکتهای تولیدی وهمچنین ایجاد رهنمودهای حسابداری لازم از سویمجامع حرفه‌ای حسابداری است. از سوی دیگر آگاهی واهمیت دادن مدیران به سیستمهای کنترلی محیطزیست در شرکت می‌تواند موجب کاهش آلودگی شود.

با توجه به اینکهدر طی سالهای اخیر وضعیت آلودگی کشورمان روندافزایشی داشته است و شرکتهای تولیدی در اینزمینه سهم زیادی دارند بر آن شدیم تا با نشان دادن نقشحسابداری در جهت کمک به کاهش آلودگی از طریق تاثیرمخارج و افشای مالی و ارائه اطلاعات مناسب به مدیریت،قدمی هر چند ناچیز در این زمینه برداریم.

“بحران آلودگیهوا بویژه در تهران به‌حدی رسیده است که کارشناسان می‌گویندبرای نجات جان هزاران سالخورده و بیمار باید چاره‌ایاساسی اندیشیده شود. هنوز آماری از قربانیانآلودگی هوا در تهران منتشر نشده است، اما می‌توان حدس زد آلودگیهوا، عامل مرگ انبوهی از 19000 قربانی سکته‌های قلبی ومغزی در سال 1371 بوده است” .

“حدود 60 درصدصنایع کشور، در تهران و پیرامون آن متمرکز شده است. این تراکمغیراصولی و بی‌رویه فیزیکی از عللاصلی آلودگی شدید هوا و محیط زیست است” .

روابط نزدیکاقتصادی، سیاسی، بازرگانی، صنعتی، فرهنگی وآموزشی ایران با برخی از کشورهای پیشرفته جهانسبب شده است که دامنه پیشرفت و توسعه تکنولوژی کشور ما را نیزدربر بگیرد.

نیاز بهنوعی سیستم مقدماتی برای تدوین و رسمیت بخشیدنبه مسائل، بخصوص با توجه به کیفیت موجود اطلاعات زیست‌محیطی،در درجه اول اهمیت قراردارد. گرایش هواداری از محیط زیستبه‌عنوان یک فلسفه، طرفداران فراوانی یافته است. با اینحال هنوز جای حسابداری در ایفای نقش در کمک به حفاظت محیطزیست از طریق ارائه و افشای اطلاعات در این زمینهبه استفاده‌کنندگان داخلی و خارجی، خالی است. دستیابیبه گزارشهای حسابداری محیط زیست در کنار سایرگزارشها می‌تواند جامعه را به‌طور کامل در جریان پیشرفت رسیدگیهابه خطرات زیست‌محیطی موجود و آینده قرار دهد.

 

عوامل موثر درتوسعه محیط زیست

در تحقیقیکه برای بیان عوامل بازدارنده توسعه حسابداری محیط زیستدر ایران صورت گرفت سه فرضیه به شرح زیر تدوین شده است:

فرضیه اول‌ـبین استقرار ضوابط و استانداردهای زیست‌محیطی وتوسعه حسابداری محیط زیست رابطه معنیداری وجوددارد.

فرضیه دوم‌ـبین وجود مجامع و گروههای متخصص زیست‌محیطی وتوسعه حسابداری محیط زیست رابطه معنیداری وجوددارد.

فرضیه سوم‌ـبین آگاهی مدیران از اهمیت و اثرات استفاده از سیستمهایکنترلی محیط زیست و توسعه حسابداری محیط زیسترابطه معنیداری وجود دارد.

از روش تحقیقزمینه‌یابی، برای شناخت دیدگاههای افرادصاحبنظر و ذینفع استفاده شده است و در این روش از پرسشنامه برایتعیین نظرات موافق و مخالف با طرح یا الگوی جدیداستفاده می‌شود.

در سه فرضیهاین تحقیق، متغیر وابسته«توسعه حسابداری محیط زیست»بوده که می‌خواهیم تاثیر متغیر مستقل را برآن معلوم ومشخص سازیم و متغیرهای مستقل شامل «ضوابط و استانداردهایزیست‌محیطی» در فرضیه اول و «وجود مجامع و گروههایمتخصص زیست‌محیطی» در فرضیه دوم و «آگاهی مدیراناز اهمیت و اثرات استفاده از سیستمهای کنترلی محیطزیست» در فرضیه سوم هستند.

این تحقیقشامل شرکتهایی است که سهم چشمگیری در آلودگی محیطزیست دارند اما تعداد درخور توجهی از صنایع آلایندهعمدتاً دولتی و نظامی‌اند و از شمول گزارشگری برون‌سازمانیمعافند و از نظام حسابداری بازرگانی پیروی نمی‌کنندو برخی هزینه‌ها از جمله هزینه‌های محیط زیسترا درنظر نمی‌گیرند؛ لذا این شرکتها مشمول جامعه آماریاین تحقیق نیستند. از طرفی دیگر چون 60 درصد صنایعکشور در اطراف تهران تمرکز یافته‌اند لذا جامعه آماری این تحقیقتمامی شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران را کهآلاینده محیط زیست هستند و در محدوده استان تهران قرار گرفته‌اند،دربر می‌گیرد.

در این تحقیقاز آزمونهای زیر استفاده شده است:

• آزمون اعتمادپذیریکرن‌باخ،

• آزمون t استیودنت،

• آزمون نسبتموفقیت در جامعه.

 

یافته‌هایتحقیق

براساس بررسیهایانجام گرفته برروی اطلاعات به‌دست آمده از پرسشنامه، بیشتر پاسخ‌دهندگاناعتقاد دارند که قوانین و مقررات محیط زیست مربوط به شرکتهایتولیدی از نظر تئوری و عملی دارای ضعف و نقص استو این قوانین توانایی وادار کردن شرکتها به‌رعایتموارد حفاظت محیط زیست ندارد زیرا اولاً بیشتر انها قدیمیاست و مجازاتهای وضع شده در آنها با وضعیت امروز جامعه تناسب نداردو ثانیاً از ضمانت اجرایی کافی برخوردار نیست،لذا نیاز به اصلاح یا تدوین قوانین جدید برایجلوگیری یا کاهش خسارات زیست‌محیطی شرکتهایآلاینده بسیار ضروری است. همچنین به‌نظر پاسخ‌دهندگانوجود استانداردی درخصوص نحوه برخورد با مسائل زیست‌محیطیو انعکاس آن درحسابها و افشای اطلاعات مربوطه لازم است و این رهنمودرا می‌توان توسط مجامع حرفه‌ای حسابداری مانند هیئت تدویناستانداردهای حسابداری ارائه کرد زیرا این مجامع می‌توانندشرکتها را به رعایت این رویه‌ها ملزم کنند و اطلاعات افشا شدهبر این اساس ممکن است بر تصمیمات استفاده‌کنندگان صورتهای مالیتاثیر بگذارد.

در نظرسنجیانجام گرفته در این تحقیق، مشخص شد که از 72 شرکت حاضر در نمونه، 63شرکت دارای آلودگی هوا بوده‌اند و 5/85 درصد این شرکتها اعلامداشته‌اند که از فیلتر یا ابزار مناسب دیگری برایکاهش یا جلوگیری آلودگی استفاده می‌کنند و بقیهشرکتها فاقد این سیستمهای جلوگیرنده آلودگی هستند.80 درصد شرکتهایی که از ابزارهای کنترلی محیط زیستاستفاده می‌کنند هر سال اقدام به مرمت این ابزارها می‌کنند وبیش از نیمی از آنها اعلام داشته‌اند که این مخارج برایشرکتها سنگین نیست و تحت عنوان مناسبی در حسابها منعکس نمی‌شودو در مقایسه با سایر هزینه‌ها نیز اهمیت چندانیندارد. با توجه به این که آلاینده‌های این شرکتها برایجامعه مضر است و هر روز خبرهای متعدد درباره خسارات آن به اشخاص و محیطمی‌شنویم می‌توان نتیجه گرفت که این شرکتها به‌علتنبود قوانین و مقررات، اهمیت چندانی به صرف مخارجی برایجلوگیری یا کاهش آلاینده‌های خود نمی‌دهند.

از طرف دیگراز 72 شرکت حاضر در نمونه، 70 شرکت دارای ضایعات بوده‌اند و 5/85درصد آنان اعلام کرده‌اند که ضایعات آنان از فرایند تولیدیشرکت ناشی می‌شود و از این عده، 3/85 درصد گفته‌اند که درشرکتهای مولد ضایعات، امکان بازیافت ضایعات وجود دارد،اما اطلاعات به‌دست آمده نشان می‌دهد که فقط 4/44 درصد آنان می‌توانندضایعات را بازیافت کنند و بقیه این کار را انجام نمی‌دهند.جالب اینجاست که از میان شرکتهایی که ضایعات را بازیافتنمی‌کنند 1/66 درصد گفته‌اند که برای جابه‌جایی ضایعاتمخارجی را متحمل می‌شوند و مابقی خرجی در این زمینهندارند! پس باید دید چگونه ضایعات بازیافت نشده بدون هیچهزینه‌ای دفع می‌گردند!

همچنینشرکتهایی که دارای آلودگی ضایعات هستند برایمخارج این آلودگی غالباً سرفصل مشخصی ندارند و میزانمخارج این آلودگی نیز برایشان با اهمیت نیست.

از میانشرکتهای حاضر در نمونه، 60 درصد اعلام کرده‌اند که اقداماتی برایکاهش آلاینده‌های خود انجام داده‌اند و 83 درصد همین شرکتهاابراز داشته‌اند نتیجه این اقدامات، ثمربخش بوده است و سرانجام بایدگفت که در بین شرکتها، 58 درصد اظهار داشته‌اند توانایی لازمبرای اطلاع‌رسانی به افراد جامعه را دارند. از همین تعداد 6/58درصد نتیجه این کار را ثمربخش دانسته‌اند.

 

نتیجه گیری

در این تحقیقکوشیده‌ایم عواملی را که موجب توسعه نیافتن حسابداریمحیط زیست در ایران شده است بررسی و بیان کنیمو با ایجاد توجه از دیدگاه حسابداری به محیط زیست،تلاشی در جهت حفاظت از محیط زیست انجام داده باشیم. به‌عبارتدیگر به‌دنبال این بودیم که برای حفاظت از محیط زیستراه‌حلی از دید حسابداری ارائه کنیم و از طرف دیگرجایگاه حسابداری محیط زیست را نیز تبییننماییم و برای پرسشهای زیر پاسخهاییبیابیم:

• آیاشرکتهای آلاینده محیط زیست مجبور به انجام مخارج زیست‌محیطیدر جهت کاهش یا جبران آلاینده‌های خود هستند؟

• آیاشرکتها رهنمود یا رویه مناسبی برای برخورد و انعکاسمخارج محیط زیست دارند؟

• آیا مدیرانبرای جامعه و محیط زیست اهمیت قائل هستند و در جهتحفاظت از آن تلاش می‌کنند؟

• آیا مدیرانمی‌توانند به جامعه اطلاعات مناسبی درباره مخارج زیست‌محیطیسازمان و همچنین سیستمهای کنترلی آن ارائه دهند؟

در پاسخ به مسائلو مشکلات، نیاز به قوانین و مقررات مناسب و بهنگام و لزوم توجهمجامع حرفه‌ای حسابداری به موضوع حسابداری محیط زیستو همچنین توجه و آگاهی مدیران به سیستمهای کنترلیحفاظت از محیط زیست و سعی در انجام مخارجی در جهت جبرانآلودگی را مطرح کردیم.

به‌طور مشخص می‌تواننتایج این تحقیق را به‌شرح زیر بیان کرد:

1ـ ملاحظات زیست‌محیطیدر نتیجه استفاده نامتناسب از منابع طبیعی به‌وجود آمده است. اینامر مفهوم توسعه‌ای ناپایدار را پدید آورده که هدف آن شناساییهزینه‌های استفاده از منابع طبیعی و ارتقای برابریبین‌نسلی است. همزمان با تخریب محیط زیست که اخیراًاز حدود آستانه گذشته، شرایط لازم برای حسابداری منظم محیطزیست جهت ارتقای سطح شفافیت و پاسخگویی شرکتها وموسسه‌ها به‌وجود آمده است.

حسابداریمحیط زیست نه‌تنها باید یک سیستم هشداردهنده کافیرا برای حوادث زیست‌محیطی فراهم آورد، بلکه در نهایتملاحظات اکولوژیک را در حاکمیت نیز ارتقا بخشد. در حالی‌کهمی‌توان با برجسته کردن توجه فوری و متمرکز، آغازی مقدماتیرا در این زمینه پدید آورد نیاز به یک قانون جامعجهت پرداختن به مسئله لوازم افشا و حسابداری آنها در یک حالت نظام‌مندهمچنان وجود خواهد داشت.

2ـ یکیاز گامهای اولیه و در عین‌حال اساسی وموثر در جهتمقابله با آلودگی و انهدام محیط زیست و نیز تعقیبو مجازات مرتکبین جرایم علیه محیط زیست، تدوینو تنظیم قوانین و مقررات حوزه‌های مختلف محیط زیستاست. کشورها به‌منظور موفقیت هرچه بیشتر در جهت حمایت از محیطزیست و جلوگیری از انواع آلودگیها و انهدام مظاهر محیطزیست، تلاش دارند با توجه به توسعه و پیشرفت صنعت و تکنولوژیو ایجاد اشکال جدید آلودگی و نیز تجربیاتیکه در رویه قضایی به‌دست می‌آورند، قوانین ومقررات مترقی و در عین‌حال موثر و مفید را تصویب و اجراکنند. در زمینه قوانین و مقررات مربوط به محیط زیست درکشور ما، با توجه به تحولات و رشد صنایع و دگرگونی و بروز انواعآلودگیها، ضروری است قوانین و مقررات زیست‌محیطیمختلفی در زمینه‌های گوناگون، بویژه در زمینه‌هاییکه خلاء بیشتری وجود دارد تدوین و تصویب گردد. همچنینبرخی از قوانین و مقررات مربوط به شرکتهای آلاینده محیطزیست نیازمند بازبینی و اصلاح است، تا شرکتها با توجهبه وضعیت امروزی بتوانند مفید واقع گردند. وضع و اصلاح قوانین،منجر به پیگیری و توجه بیشتر شرکتها نسبت به جلوگیریاز ایجاد آلاینده‌ها یا کاهش آنها و ارائه گزارش درباره وضعیتعملکردشان درمورد نحوه برخورد با آلاینده‌ها و روشهای به‌کار گرفتهشده برای جلوگیری یا کاهش آلودگی خواهد بود.

3ـ سازمانها برایاستفاده و به‌کارگیری این سیستم حسابداری نیازبه آشنایی با آن و داشتن رویه و رهنمود مناسبی، که ازسوی مراجع تدوین‌کننده الزامی شده باشد، دارند. پس لازم استمراجع تدوین‌کنندة رهنمود در زمینه حسابداری، رویه ودستورعمل مناسبی در مورد نحوه برخورد سازمانها با مخارج زیست‌محیطیارائه دهند تا در نهایت منجر به ایجاد و به‌کارگیریعمومی حسابداری محیط زیست شود.

4ـ سازمان حفاظتمحیط زیست علاوه بر مسئولیت تهیه و تدوین و اعلاماستانداردهای لازم و یا تکمیل استانداردهای موجود، لازماست امر هدایت جریان تنویر افکار عمومی و آموزش مدیرانارشد در رابطه با استانداردهای جهانی محیط زیست را به‌دستگیرد. پایه اصلی استانداردهای سری ایزو 14000(ISO 14000)تعهد و اعتقاد قلبی مدیریت ارشد به لزوم حفظ محیط زیستو مسئولیت در قبال نسل بعدی است و این مهم تنها از طریقآموزش مدیران مسئول در جهت آشنایی با آلودگیهایناشی از صنایع، اثرات مخرب آنها بر محیط زیست، راههایکاهش آلودگی و قوانین و مقررات و استانداردها انجام می‌گیردو در صورتی‌که مدیران به نظامهای جلوگیرنده آلودگیو حفاظت محیط زیست اهمیت دهند خواهان انجام مخارجی برایجبران خسارات زیست‌محیطی می‌شوند و می‌کوشندبدرستی نحوه برخورد خود را در حفاظت از محیط زیست برایجامعه افشا کنند و این قدم آخر از طریق سیستم اطلاعات حسابداریبه‌عنوان ابزاری مناسب برای کمک به مدیریت انجام می‌گیرد.

5ـ حسابداریمحیط زیست شامل مجموعه فعالیتهایی است که موجبافزایش توان سیستمهای حسابداری در جهت شناساییو ثبت و گزارشگری آثار ناشی از تخریب و آلودگی محیطزیست می‌شود. با توجه اینکه در طی سالهای اخیروضعیت آلودگی کشور ما روند افزایشی داشته و شرکتهایتولیدی در این زمینه سهم زیادی داشته‌اند،توجه به حسابداری محیط زیست بسیار لازم و ضروریاست. در سایر کشورها مفهوم گزارشگری مخارج زیست‌محیطیشرکتها از چند دهه قبل آغاز شده و تحقیقات بسیاری در اینزمینه صورت گرفته است. اما با اینکه اکنون، ما در ایجادخسارات به محیط زیست و آلودگیهای مختلف در حال سبقت ازبسیاری از کشورها هستیم، در این زمینه تحقیقاتمناسبی صورت نگرفته است.

 

پیشنهاد

با توجه به نتایجاین تحقیق می‌توان پیشنهادهای زیر را ارائهکرد:

1ـ توسعه نیافتنحسابداری در زمینه برخورد با مخارج محیط زیست در درجهاول به این علت است که شرکتها الزام و اجباری در این زمینهندارند لذا بازبینی و توجه به اصلاح یا تدوین برخیقوانین لازم است.

2ـ‌ نبود دستورعملاجرایی درباره نحوه برخورد و انعکاس مخارج زیست‌محیطی،شرکتها را با مشکل نحوه انعکاس رو به‌رو ساخته و موجب به‌کارگیری رویه‌هایمتفاوت شده است. پس لازم است رهنمود یکنواخت و مناسب تهیه و تدوینگردد تا عملکرد زیست‌محیطی سازمانها نیز به اطلاع استفاده‌کنندگاناطلاعات مالی برسد.

3ـ در آموزشحسابداری، باید ضمن تدریس پیشرفتهای حسابداری،نیازهای جامعه مورد توجه قرار گیرد و یکی از ایننیازها وجود محیطی سالم و پاک برای زیستن است. لذالازم است توجهی هر چند ناچیز در مباحث حسابداری به محیطزیست و نحوه انعکاس مخارج آن صورت پذیرد.

4ـ دانشگاهها بایدبا فراهم آوردن منابع مطالعاتی از سایر کشورها، امکان بررسی وتحقیق در هر زمینه از مشکلات جامعه که با حسابداری مرتبط می‌باشدرا ایجاد نمایند.

به‌علاوه، توجهپژوهشگران به عرصه‌های زیر می‌تواند به توسعه حسابداریمحیط زیست در ایران کمک کند:

1- تحقیقحاضر درباره عوامل بازدارنده توسعه حسابداری محیط زیست در ایرانانجام شده است و به‌طور کلی این سیستم را معرفی می‌کند.محققان می‌توانند براساس جزئیات به تکمیل این تحقیقبپردازند مثلاً روی بدهیهای محیط زیست یانحوه برخورد با مخارج محیط زیست یا نحوه افشا و... به تحقیقبپردازند.

2ـ تحقیقحاضر درباره شرکتهای سهامی عام پذیرفته شده در بورس اوراقبهادار صورت گرفته است. می‌توان این تحقیق را در مورد شرکتهایدولتی که از استانداردهای خاص خود پیروی می‌کنندانجام داد.

3ـ مشکلات وخسارات شرکتها با محیط در کشور ما روزبه روز افزایش می‌یابدو در نتیجه نیاز به سیستم حسابداری جهت انعکاس مخارجشرکتها بیشتر می‌شود. نیاز به تحقیقاتی در زمینهنحوه افشای گزارشهای اجتماعی و تاثیر آن بر تصمیمسرمایه‌گذاران یا قیمت سهام و... را می‌توان مورد توجهقرار داد.

4ـ برای اینکهاز نحوه انعکاس صحیح مخارج زیست‌محیطی در گزارشهایشرکتها مطمئن شویم نیاز به اشخاص یا گروههایی داریمتا بر آنها نظارت و اظهارنظر کنند. لذا حسابرسی مخارج زیست‌محیطیشرکتها نیز می‌تواند برای جامعه ما بسیار ضروریباشد.

 

منابع:

1- بنان، غلامعلی،محیط زیست انسان و جلوگیری از آلودگی آن، تهران،انتشارات انجمن ملی حفاظت منابع طبیعی و محیط انسانی،1351

2- جعفری،محمدرضا، تئوری حسابداری اجتماعی، فصلنامه علمی و پژوهشیبررسیهای حسابداری، سال دوم، شماره پنجم، پاییز 1372

3- حقیقی،محمود، آشنایی با استانداردهای سری ISO 14000 و مقایسه آن با استانداردهایISO 9000،انتشارات سازمان مدیریت صنعتی، تابستان 1375

4- خوش طینت،محسن، حسابداری مسئولیتهای اجتماعی، فصلنامه علمیو پژوهشی بررسیهای حسابداری، سال سوم، شماره 10 و 11،زمستان 1373 و بهار 1374

5- دفتر حقوقیامور مجلس، مجموعه قوانین و مقررات حفاظت محیط زیست، انتشاراتسازمان حفاظت محیط زیست، چاپ اول، تابستان 1376

6- قوام، میرعظیم،حمایت کیفری از محیط زیست، انتشارات سازمان حفاظتمحیط زیست، چاپ اول، سال 1375

7- محمدحسینیناحی زاده، رامین‌ـ ادب، حسین، آشنایی بااستانداردهای مدیریت زیست محیطی ISO 14000، انتشارات سازمان مدیریتصنعتی، چاپ دوم، سال 1378

8- CanadianInstitute of Chartered Accountants, Environmental Cost and LiabilitiesAccounting and Financial Reporting Issues, Toronto, 1993

9- Chadick,Bill- Rouse, Robert W. and Surma, John, Perspective on EnvironmentalAccounting, The CPA Journal, January, 1993

10- Johnson,L. Todd, Research on Environmental Reporting, Accounting Horizons, Vol. 7, No.3, September, 1993

11- Kintzele,Marilyn, R.- Kintzele, Philip L. and Wiatkowski, Veron, EnvironmentalLiabilities Disclosed in Corporate Annual Reports, Internal Auditing, Spring,1994

12- Mubter, Paul-Sacasas, Rene and Garcia, Elaine, Accounting and Disclosure of EnvironmentalContingencies, The CPA Journal, January, 1996

13- Schmidt,Richard, Disclosing Past Sins, Financial Reporting of EnvironmentalRemediation, July, 1997

 

پانوشتها:

1- AccountingInformation System

2 - روزنامههمشهری، «خطرات آلودگی هوا را جدی بگیریم»، شماره274، مورخ 9/9/1372

3 - روزنامهاطلاعات، شماره 20101، مورخ 16/10/1372، صفحه 5

 

منبع:فصلنامه حسابرس

 

دسته ها :
چهارشنبه هفتم 6 1386
مسئولیت تدوین استانداردهای حسابداری

مسئولیت تدویناستانداردهای حسابداری

دکتر موسی بزرگ اصل

 

دولت یا بخش خصوصی؟

یکی از مباحثی که جامعه به‌طور عام و حرفهحسابداری به‌طور خاص با آن درگیر بوده است، مسئولیت تدویناستانداردهای حسابداری است. آیا اساساً در حوزه حسابداریباید مقرراتی وجود داشته باشد یا خیر؟ اگر مقررات موردنیاز است، کدام بخش (بخش دولتی یا بخش خصوصی) بایدمسئولیت آن را به‌عهده گیرد؟

 

ضرورت وجودمقررات در حوزه حسابداری

یکیاز موضوعاتی که در سطح تئوری مطرح است، تواناییهایبازار در سامان دادن به گزارشگری مالی است. در این سطح،اطلاعات حسابداری همانند یک کالا قلمداد می‌شود که عرضه وتقاضای بازار آزاد سرنوشت آن را مشخص می‌کند و دخالت در سازوکاربازار مردود شمرده می‌شود. یعنی بازار خود اطلاعات مورد نیازرا دیکته می‌کند و نیاز به دخالت و مقررات‌گذاری نیست.در اینجا قصد ورود به جزئیات نارساییهای سازوکاربازار نیست، اما به نکات کلی آن اشاره می‌شود.

گفته می‌شوداطلاعات حسابداری شباهتهایی با کالاهای عمومیدارد. دفاع عمومی نوعی کالای عمومی محض است که استفاده یکشخص از آن مانع بهره‌مندی دیگری نمی‌شود. سازوکار قیمتگذاریبازار نمی‌تواند این کالای عمومی را در راستایمنافع جامعه هدایت کند. گزارشگری مالی اگر چه یک کالایعمومی محض نیست اما شباهتهایی به آن دارد. یعنییک نفر نمی‌تواند با پرداخت قیمت خاصی، مالک شخصیاطلاعات مالی شود و دیگران را از آن محروم کند و به‌همین دلیلهم تن به سازوکار بازار نمی‌دهد.

از سوی دیگر،این گزارشها در دسترس افرادی قرار می‌گیرد که هزینه‌ایبرای تهیه آن نمی‌پردازند. سرمایه‌گذاران بالقوه،نهادهای نظارتی، و متخصصان از این جمله‌اند. پس این خطروجود دارد که تولید اطلاعات مالی کمتر از آن میزانیباشد که جامعه به آن نیاز دارد؛ در نتیجه دخالت در بازار اطلاعاتمالی و تدوین مقررات لازم است. تجربه تمام دنیا هم اینموضوع را اثبات کرده است. هیچ کشوری نیست که تولیداطلاعات حسابداری را به سازوکار بازار سپرده و در این زمینهمقررات تدوین نکرده باشد. حال که تدوین مقررات در حوزه اطلاعات مالییک ضرورت است چه کسی باید آن را به‌عهده بگیرد؟ بخشدولتی یا بخش خصوصی؟

 

دولت یابخش خصوصی

این موضوعرا بلکویی (Belkaoui) در فصل چهارم کتاب تئوری حسابداری مطرح کرده است ومزایا و معایب تدوین استاندارد توسط دولت و بخش خصوصیدر محیط امریکا را تشریح کرده است. براساس مندرجات اینکتاب گروهی عقیده دارند اگر بخش خصوصی مسئولیت تدویناستانداردها را به عهده گیرد، منافع عمومی به‌نحو بهتری تامینمی‌شود. طرفداران این رویکرد دلایل زیر را ارائهمی‌کنند:

• هیئتاستانداردهای حسابداری مالی (FASB) گروههای ذینفع مختلفیرا پوشش می‌دهد و خود را در برابر نیازهای آنها پاسخگو می‌داند،

• هیئتاستانداردهای حسابداری مالی می‌تواند متخصصان لازم برایتدوین استانداردهای حسابداری را جذب کند،

• هیئتاستانداردهای حسابداری مالی در گرداوری نظر گروههایذینفع موفق بوده است.

مخالفان اینرویکرد، توجیه‌های زیر را ارائه می‌کنند:

• هیئتاستانداردهای حسابداری مالی فاقد قدرت قانونی لازم استو مجلس و یا سازمانهای دولتی می‌توانند نظرهای آنرا نادیده بگیرند،

• هیئتاستانداردهای حسابداری مالی متهم است که تحت نفوذ گروههایذینفع، بخصوص موسسه‌های حسابرسی و شرکتها قرار می‌گیردو استقلال ندارد،

• هیئتاستانداردهای حسابداری مالی در واکنش به موضوعهای حیاتیکُند عمل می‌کند.

حامیان رویکردتدوین استانداردها توسط بخش دولتی دلایل زیر را می‌آورند:

• خلاقیتدر حسابداری عمدتاً متکی به نقش یک سازمان دولتی مانندکمیسیون بورس و اوراق بهادار (SEC) بوده است،

• طبق قانوناوراق بهادار باید از سرمایه‌گذاران در برابر فریبکاریهاحمایت شود بنابراین، مقررات حسابداری باید در راستایحمایت منافع عمومی باشد و دولت بهتر می‌تواند این نقشرا ایفا کند،

• کمیسیونبورس و اوراق بهادار این انگیزه را دارد که افشای اطلاعات کافیو لازم را برای تصمیم‌گیری الزامی کند،

• کمیسیونبورس و اوراق بهادار قدرت قانونی بیشتری نسبت به هیئتاستانداردهای حسابداری مالی دارد،

• بعضیمعتقدند که تضاد منافع بخش خصوصی با منافع عمومی، نظارت و کنترل راضروری می‌سازد.

مخالفت با تدوینمقررات حسابداری توسط دولت نیز متکی به این دلایلاست:

• مقررات دولتیدر زمینه افشای اطلاعات برای شرکتها هزینه بالاییدارد،

• ممکن استسازمانهای دولتی در تدوین مقررات منافع جامعه را در نظر نگیرندبلکه بیشتر به منافع خود، نظیر افزایش بودجه، توجه کنند،

• این خطروجود دارد که مقررات حسابداری به دام سیاست‌زدگی بیفتد،

• قدرت پلیسیمی‌تواند به انجام تحقیقات در حوزه حسابداری خدشه وارد کند.

این مباحثدر محیط آمریکا که آزادترین اقتصاد دنیا را دارد در جریاناست. بنابراین تدوین مقررات توسط بخش دولتی یا بخش خصوصیحتی در چنین محیطی به‌عنوان یک چالش مطرح است.

 

تجربه سایرکشورها

برای تاملبیشتر، به تجربه سایر کشورهای دنیا نگاه می‌کنیم،و به بررسی تجربه‌های کشورهای مختلف در حوزه تدویناستاندارد می‌پردازیم و نقش بخش دولتی و بخش خصوصی رامطالعه می‌کنیم.

در امریکا

در ایالاتمتحد امریکا تدوین استاندارد تا اوایل دهه 70 توسط انجمنحسابداران رسمی امریکا (AICPA) صورت می‌گرفت اما با انجام یک مطالعه مشخص شد کهوضعیت تدوین استاندارد ضعفهای اساسی دارد و به‌همیندلیل بنیاد مجزایی به نام بنیاد حسابداریمالی (FAF)تشکیل شد که اعضای هیئت استانداردهای حسابداریمالی را تعیین می‌کند.

در امریکاکمیسیون بورس و اوراق بهادار در حوزه استانداردهای حسابداریتدوین شده توسط هیئت استانداردهای حسابداری مالیحق وتو دارد و می‌تواند آنها را نقض کند. این کمیسیونسازمانی دولتی است و بارها در کارهای هیئت یادشدهدخالت کرده است.

در انگلستان

در سال 1970 کمیتهاستانداردهای حسابداری (ASC) توسط شورای انجمن حسابداران رسمی انگلستان و ویلزتشکیل شد. در سال 1970 انجمن حسابداران رسمی ایرلند، در سال 1971انجمن حسابداران رسمی (CACA) و در سال 1976 انجمن حسابداری و مدیران مالیعضو این کمیته شدند. سرانجام در سال 1976 با یک تجدیدساختار، 6 سازمان حرفه‌ای اعضای کمیته تدویناستانداردهای حسابداری را تعیین می‌کردند.

پس از ارائهگزارش دیرینگ (Ron Dearing) در سال 1988 تدوین استانداردهای حسابداریدچار تحولات اساسی شد و شورای گزارشگری مالی تشکیلشد که رئیس آن را دولت تعیین می‌کند. در سال 1990 تشکیلشورای گزارشگری مالی به ریاست دیرینگ از سویدولت اعلام شد. این شورا اعضای هیئت استانداردهایحسابداری را تعیین می‌کند.

تجربه دو کشورامریکا و انگلستان جالب توجه است. یعنی ابتدا انجمنهایحرفه‌ای مسئولیت تدوین استاندارد را به‌عهده داشته‌اند و باگذشت زمان این مسئولیت به مجموعه‌های مستقل از حرفه واگذارشده و نقش دولت پررنگتر گشته است.

در آلمان

در آلمان حسابداریبخشی از چارچوب قانونگذاری است و فرایند تدوین ضوابطحسابداری وظیفه دولت و مجلس است. در این کشور مجمع تدویناستاندارد خصوصی حتی به‌صورت مشورتی وجود ندارد. مهمترینقوانین حاکم بر حسابداری در آلمان شامل قانون تجارت، قانون مالیاتهایعمومی، و قانون مالیات بر درامد است.

در فرانسه

در فرانسهالزامات حاکم بر حسابداری مالی اساساً در قوانین و آیین‌نامه‌هایدولتی مشخص می‌شود و بیشتر وزارت امور اقتصادی و داراییدرگیر این الزامات است. اغلب الزامات در قانون 30 آوریل 1983و آیین‌نامه 29 نوامبر 1983 تعیین شده است. در حال حاضرکمیته مقررات حسابداری ضوابط تفصیلی را تدوین می‌کندکه پس از تصویب وزرای ذیربط لازم‌الاجرا می‌شود.

در فنلاند

در فنلاند تنهانهادهای رسمی بخش دولتی می‌توانند استانداردهایحسابداری الزامی را تدوین کنند. این نهادها به اینشرح است:

• مجلس (در قالبقانون)،

• دولت،

• وزارت صنایعو بازرگانی،

• وزارت دارایی،

• وزارت بهداشت وتامین اجتماعی،

• هیئتحسابداری فنلاند (یک سازمان دولتی).

در بلژیک

در بلژیک نیزفرایند تدوین استاندارد به‌عهده بخش دولتی است و شامل سطوح زیراست:

• قوانینیکه در مجلس تصویب می‌شود؛

• فرمان پادشاهکه توسط وزارتخانه‌ها (بویژه وزارت امور اقتصادی و دارایی)تهیه و به‌وسیله پادشاه صادر می‌شود. این فرمانها به‌نوعیآیین‌نامه اجرای قوانین است، مثلاً در قانون 1975 بیانشده است “شکل و محتوای صورتهای مالی سالانه را پادشاه تعیینمی‌کند”؛

• پیشنهادهایکمیسیون اصول حسابداری، این کمیسیون نیزتوسط دولت ایجاد شده است.

در برزیل

در برزیلقوانین و سازمانهای مختلفی در بخش دولتی در زمینهتدوین ضوابط حسابداری ایفای نقش می‌کنند. طبققانون کمیسیون بورس و اوراق بهادار (1976)، این کمیسیونمسئول تدوین استانداردهای حسابداری شرکتهای سهامیعام است. بسیاری از الزامات حسابداری در قانون شرکتها مشخص می‌شودو قانون مالیاتها نیز اصول حسابداری را به‌شدت تحت تاثیرقرار می‌دهد.

در ژاپن

قانون تجارت،قانون بورس و اوراق بهادار و قانون مالیات شرکتها سه ضلع مثلثیهستند که حاکم بر گزارشگری مالی در ژاپن است. در قانون تجارت، اصولاساسی شناسایی و اندازه‌گیری تعیین می‌شود،قانون بورس و اوراق بهادار بیشتر به حوزه ارائه و افشا می‌پردازد وقانون مالیات شرکتها قواعد تفصیلی شناسایی واندازه‌گیری را مشخص می‌کند. در این کشور از قاره آسیانیز تدوین استاندارد به‌عهده بخش دولتی است.

در چین

تدویناستانداردهای حسابداری در چین مشخصاً به عهده وزارت داراییاست و از سال 1988 این وزارتخانه با تدوین پیشنویساستاندارد بنیادی حسابداری کار خود را شروع کرده است .

 

نتیجه‌گیری

هم‌اکنون در دنیادر اکثر قریب به اتفاق کشورها بخش دولتی مسئول تدویناستانداردهای حسابداری است و حتی در کشوری مانند امریکا،بخش دولتی حق وتوی استانداردهای حسابداری مالی رابرای خود محفوظ نگه‌داشته است. تدوین استانداردهای حسابداریبه‌وسیله بخش دولتی در ایران پدیده‌ای جدیدیا منحصر به فرد نیست و در مابقی کشورها نیز دارایسابقه است.

تجربه دیگرکشورها نشان می‌دهد که یک انجمن حرفه‌ای مانند جامعهحسابداران رسمی به دلایل مختلف از جمله تجارب کشورهاییهمانند امریکا و انگلستان نباید استانداردهای حسابداریرا تدوین کند بلکه باید در تدوین آن مشارکت موثر داشته باشد، یعنیاگر دولت مسئولیت تدوین استانداردهای حسابداری را بهعهده دارد باید تعداد درخور توجهی از اعضای هیئت یاکمیته تدوین استانداردهای حسابداری از اعضایجامعه باشند و دیگر گروههای ذینفع نیز در اینمجموعه مشارکت داشته باشند. برای نمونه اعضای هیئتاستانداردهای حسابداری کانادا هم اکنون شامل چهار عضو از شرکتهایمختلف، دو عضو از موسسه‌های حسابرسی، یک عضو از انجمنحسابداران رسمی کانادا و یک نفر دانشگاهی است. در کمیسیوناصول حسابداری بلژیک دو مسئول ارشد مالیاتی، یکنماینده از کمیسیون بانکداری، یک نمایندهاز انجمن حسابرسان، یک نماینده از انجمن حسابداران و مشاوران مالیاتی،یک نماینده از سازمان واحدهای کوچک و متوسط و هشت نفر دیگر(که براساس دانش و تجربه فنی انتخاب می‌شوند) عضویت دارند.

 

پیشنهاد

در سطح تئوریبرای تدوین استاندارد توسط بخش دولتی یا بخش خصوصی،مزایا و معایبی شمرده می‌شود. اما تجربه کشورهایدنیا نشان می‌دهد که اساساً مسئولیت تدوین استانداردهایحسابداری به عهده بخش دولتی است. بخش دولتی بایداستانداردهای حسابداری را با مشارکت موثر گروههای مختلف ذینفعتدوین کند و در کمیته‌های تدوین استاندارد بایدنمایندگان گروههای ذینفع حضور داشته باشند. در ایران اینوظیفه هم اکنون به عهده سازمان حسابرسی است و این همان حالتیاست که هم‌اکنون در بسیاری از کشورها نیز تجربه می‌شود.اما آنچه لازم به‌نظر می‌رسد این است که باید سازوکارهایلازم برای مشارکت موثر دیگر گروههای ذینفع در فرایندتدوین استانداردهای حسابداری ایجاد شود. این‌کاراز طریق تقویت فرایند نظرخواهی و مشارکت موثر گروههایذینفع در کمیته تدوین استانداردهای حسابداری می‌تواندجامه عمل به‌خود بپوشد.

 

پانوشت:

[1]- فرایندتدوین استانداردهای حسابداری در چین در مقاله‌ایبه نام «‌بررسی توسعه حسابداری در چین» در مجله حسابرس (شماره10) چاپ شده است.

 

منبع:فصلنامه حسابرس

 

دسته ها :
چهارشنبه هفتم 6 1386
نقد اجمالی مالیات بردارایی و درامددر قانون مالیتهای مستقیم

نقداجمالی مالیاتبردارایی ودرامد درقانون مالیتهایمستقیم

جواد بستانیان

 

مقدمه

اقتصاددانانمالیات را پدیده‌ایمنفی در جریاناقتصادی می‌دانندو قادرند اینادعای خود رااثبات کننداما همچنانکه پزشکان،با آنکه می‌داننددارو سم استکه بهاندامهای بدنوارد می‌شودو این دانشآنان را درشرایطی قرارمی‌دهد که تاآنجا که ممکناست از تجویزدارو خودداریکنند، با اینهمهناگزیر ازتجویز داروهستند. علماقتصاد هم درموارد ضروریبه تجویزداروی مالیاتمی‌پردازد،اما همواره زیانآن را در نظردارد و در نتیجهپیشنهاد می‌کندکه دولت باحداقل کردنوظایف واندازه خود،نیاز به دریافتمالیات کمتریداشته باشد.

 

کارکردهایمالیات

برای مالیاتسه کارکرداساسی به‌شرحزیر شمردهشده است:

1- مالیاتعبارت از بهاییاست که دولتدمکراتیک وخدمتگزارمردم برایارائه آندسته ازخدمات عمومیکه امکانارائه آنتوسط اشخاص یاموسسه‌ها درقبال دریافتحق‌الزحمهوجود ندارد،دریافت می‌کند.این خدمات،خدمات(کالاهای)رقابت‌ناپذیرمانند دفاع،امنیت، راه وخدمات(کالاهای)عمومی مانندآموزش،بهداشت و حفظمحیط‌زیستاست.

2ـ مالیات وسیلهایجاد ثباتاقتصادی است.دولتها درشرایط تورمیباید میزانمالیاتها راافزایش دهندتا مصرف‌کنندگانقدرت خریدکمتری داشتهباشند و درشرایط رکودیباید مالیاترا کاهش دهندتا قدرت خریدمصرف‌کنندگانبیشتر شود ورکود از بینبرود.

3ـ مالیاتاعمال وظیفهتوزیع مجدددرامد و ثروترا به‌وسیلهدولت میسر می‌سازد.دولت بافراهم آوردنامکانات برایعموم مردم ازمحل مالیاتدریافت‌شدهازثروتمندان وانجام هزینه‌هایحمایتیمانند تامیناجتماعی وتامین هزینه‌هایخانواده‌هایبدون سرپرست یابا سرپرستیکه قادر بهکار و تامینزندگیخانوادگی نیستندو افرادمعلول و ازکار افتاده،چنین نقشی راایفا می‌کند.

 

برایبرقرارکردنمالیات، چهاز نظر تعیینپایه مالیاتی(معیارهایمختلف از جریاندرامد یا ذخیرهثروت) و چه ازنظر تعییننرخ هموارهباید دو اصلمورد توجهقرار گیرد:

·      اصلفایده،

·      اصلتوانایی پرداخت.

براساس اصلفایده، مالیاتباید در ازایکالاهای(خدمات) عمومیکه دولتارائه می‌کندوضع شود.براساس ایناصل میزانمبالغپرداختیبابت مالیاتباید به‌طورمستقیم یا غیرمستقیمبا بهره‌مندیاز خدماتدولت متناسبباشد.

براساس اصلتواناییپرداخت وضعمالیات بایدبه‌گونه‌ایباشد که آنان‌کهتواناییپرداخت بیشتریدارند، مالیاتبیشتریبپردازند.

در برقراریهر یک ازانواع مالیات،باید اصل فایدهیا اصل تواناییپرداخت یا هردو اصل به‌صورتهمراه موردنظر قرار گیرد.

 

دولتها برایآنکه بار مالیاترا حداقل ازنظر روانیتوزیع کنند واز طرف دیگرتوزیع زمانیدریافت مالیاترا با زمانهایپرداختمتناسبسازند، سعی می‌کنندپایه‌هایمالیاتی راگسترش دهند ومعمولاً ازطبقات مختلفمالیاتیمانند مالیاتبر ثروت، مالیاتبر درامد ومالیات برمصرفاستفاده می‌کنند.

 

به‌دلیلتبعاتاقتصادی منفیمالیات و به‌دلیلآنکه مردم به‌راحتیبرای پرداختمالیات رضایتندارند، تصمیم‌گیرانباید سعیکنند با کارانمودنواحدهایمختلف دولتیو کاستن ازوظایف و هزینه‌هایغیرضروریدولت، حداقلاز نظر روانی،رضایتپرداخت‌کنندگانمالیات راجلب کنند. وقتیپرداخت‌کنندگانمالیات،مشاهده‌کنندکه تصمیم‌گیرندگانو مجریانی کهبه نمایندگیاز طرف آنهابرای ارائهخدمات بهآنها ماموریتیافته‌اند وبرای اینماموریت هزینهنمایندگیخود را نیز دریافتمی‌کنند،اهمیتی به‌وجوهامانی که دراختیارشاناست نمی‌دهندو آن را درمواردی مصرفمی‌کنند کهمنافع عمومیدر آن نیست،خود به‌خودتوجیهی برایفرار ازپرداخت مالیاتبه‌دست می‌آورند.

دولت نبایدبا گسترشبدنه اجراییخود، گسترشمحدوده فعالیتهاو انجام اموریکه نخبگانجامعه به بی‌اثربودن یا مخرببودن آناعتقاد راسخدارند، نیازمالیروزافزون پدیدآورد و بر آنمبنا، پایه‌هایمالیاتی راگسترش ونرخهای مالیاتیرا افزایشدهد.

 

قانون مالیاتهایمستقیم در ایران

آخرینقانون مالیاتهایمستقیم ایرانمصوباسفندماه 1366است که از اولسال 1368 لازم‌الاجراشده و سپس دربهمن ماه 1380 بخشیاز قانون فوقاصلاح شده است.طبق قانونمالیاتهایمستقیم، مالیاتهابه دو بخش تقسیمشده‌اند:

• مالیات بردارایی،

• مالیات بردرامد.

مالیاتبردارایی

 

مالیاتبردارایی درباب دومقانون مالیاتهایمستقیمشناسایی شدهو شامل فصلهایزیر بوده است:

• مالیاتسالانهاملاک،

• مالیاتمستغلاتمسکونی خالی،

• مالیات براراضی بایر،

• مالیات برارث،

• حق تمبر.

در اصلاحیهمصوب بهمنماه 1380 فصول اولتا سوم به‌شرحفوق کلاً حذفشده و فقطفصول چهارم(مالیات برارث) و پنجم (حقتمبر) باقیمانده است.

 

مالیات برارث

مالیات برارث، مالیاتیاست که بهاموال متوفی تعلقمی‌گیرد. مالیاتبر ارث به ازایسهم هر یک ازوراث پس ازکسر حداقل 30 میلیونریال وحداکثر 50 میلیونریال معافیتبا نرخهای زیرمحاسبه می‌شود:

نرخهای مالیاتبر ارث برایطبقه اول(پدر، مادر،زن، شوهر،فرزندان و نوه‌ها)با درصدیکمتر ازنرخهای ماده 131شروع می‌شودو در نهایت بهنرخهای ماده 131نزدیک می‌شود.

برای طبقهدوم (اجداد،برادر،خواهر وفرزندان آنها)مالیات بانرخهاییمعادل بانرخهای ماده 131شروع می‌شود.سپس افزایش می‌یابدتا از نرخهایماده 131 بیشترشود.

برای طبقهسوم (عمو،عمه، دایی،خاله و فرزندانآنها) نرخهایمالیات برارث باحداکثرنرخهای ماده 131شروع می‌شودو تا 65% افزایش می‌یابد.

در نتیجه به‌جزدر مورد طبقهاول، نرخ مالیاتبر ارث از نرخمالیاتدرامد اتفاقی(نرخهای ماده 131)بیشتر است.

 

حق تمبر

حق تمبر نیزجزو مالیاتبر داراییشمرده شده درحالی‌که حقتمبر مالیاتبر دارایی نیست،بلکه مالیاتیاست که در ازایخدمات ارائهشده توسطدولت دریافتمی‌شود وبنابراین،باید به‌عنوانبخش مستقلیاز مالیات کهبراساس اصلفایده وضعگردیده،طبقه‌بندیشود. حق تمبردر حقیقت حق‌الزحمهخدماتی استکه دولت درازای رسمیکردن مدارک ومعتبر نمودنآنها و ارائهخدمات مربوطاز جمله هزینه‌هایپلیسی و قضاییو هزینهاعمالمجازاتمتخلفان ازقراردادهاییکه طبق اسنادرسمی یادشدهتلویحاً بیناشخاص منعقدمی‌شود، ازاستفاده‌کنندگاناز خدماتمزبور دریافتمی‌کند وشامل چک،سفته، برات،بارنامه، بیمه‌نامه،مدارک هویتیو پروانه‌هایصادره،قراردادهایرسمی، مدارکثبت شرکتها وموسسه‌ها وتغییراتآنها و نظایرآن می‌شود.

 

مالیات بردرامد

مقررات مالیاتهایمستقیممربوط بهدرامدها درباب سومقانون مالیاتهایمستقیم تنظیمشده و شاملانواع زیراست:

·      مالیاتبر درامداملاک،

·      مالیاتبر درامدحقوق،

·      مالیاتبر درامدمشاغل،

·      مالیاتبر درامداشخاص حقوقی،

·      مالیاتدرامد اتفاقی.

 

مالیات بردرامد املاک

مالیات بردرامد املاکبه دو بخش تقسیممی‌شود:

·      مالیاتاجاره،

·      مالیاتفروش (نقل وانتقال).

 

مالیاتاجاره

مالیاتاجارهبراساسنرخهای ماده 131نسبت بهدرامد مشمولمالیاتاجاره کهمعادل 75% مبلغاجاره است،محاسبه می‌شود.مالیاتاجاره بایدبه‌طورسالانه بهسازمان امورمالیاتیپرداخت شود،مگر در مورداجاره‌هاییکه توسط مودیانمالیاتیشامل اشخاصحقوقی وصاحبانمشاغلپرداخت می‌شودکه در آن صورتمالیات به‌شکلتکلیفی و به‌صورتماهانه توسطمستاجر ازمال‌الاجارهکسر می‌شود وظرف ده روز بهسازمان امورمالیاتیپرداخت می‌شود.

 

در حال حاضردرامد مشمولمالیاتاجاره درمواردی کهقرارداد اجارهرسمی است،براساس مبلغقرارداد و درغیراین‌صورتبراساس تشخیصحوزه مالیاتیمربوطبراساساجاره بهایاملاک مشابهتعیین می‌شود.اما از ابتدایسال 1382 ماخذمحاسبهدرامد مشمولمالیاتاجاره، ارزشاجاره خواهدبود که توسطکمیسیون تقویماملاکبراساس هرمترمربع تعیینخواهد شد.

از سال 1382عملاً تعییندرامد مشمولمالیاتاجاره به شکلقانونمند ومتعادلانجام می‌شودو در نتیجهآنان‌کهداوطلبانه یااجباری،ناچار بهاظهار مبالغاجارهبالاترهستند، درمقایسه باآنان کهاظهار خلاف می‌کنند،جریمهنخواهند شد.

 

در ماده 57 قانونمالیاتها کهمربوط به مالیاتدرامد اجارهو معافیتهایمربوط است،قانونگذاربه مجموعدرامد شخص واردشده و کسانیرا که بجزدرامداجاره، حقوقبازنشستگی ووظیفه، جوایزو سود ناشی ازسپرده‌هایبانکی،درامد دیگریندارند تا میزانمعافیت مالیاتیدرامد حقوق،از درامدمشمول مالیاتاجاره معافکرده است.ضمناًچنانچه در اینمورد سایردرامدهایمودی کمتر ازمیزان معافیتباشد مابه‌التفاوتمعافیت رابرای مودی درنظر می‌گیرند.

این رویکردکه استثناییبر مجموعهقانون است،موجب هزینه‌هایبسیار برایسازمان امورمالیاتی می‌شودکه براساس آنباید برایتشخیص اینکهمعافیت بهصاحباندرامد اجارهتعلق می‌گیرد،اظهارنامهمربوط بهتعلق معافیتفوق را بررسیو اثبات کند.

 

مالیاتفروش (نقل وانتقال)املاک

مالیاتفروش (نقل وانتقال)املاک جزومالیات بردرامد طبقه‌بندیشده در حالی‌کهطبق طبقه‌بندیهایعلمی این نوعمالیاتهاجزئی از مالیاتبر ذخیرهثروت (دارایی)هستند. فروش(نقل و انتقال)املاک خودشامل دو جزء می‌شود:

·      فروشملک،

·      فروشسرقفلی.

 

مالیاتفروش ملک‌ـمالیات فروشملک معادل 5درصد ارزشمعاملاتیملک است. گرچهمحاسبه مالیاتمقطوع درمورد فروشاملاک موجبآسانی تشخیصمالیات می‌شود،اما به‌دلیلآنکه وضعیتفرد انتقال‌دهندهمورد نظرقرار نمی‌گیرد،موجب بیعدالتیمالیاتی می‌شودکه برخلافاصل تواناییپرداخت مالیاتیاست. موارد زیروضعیتمتفاوتفروشندگانرا مشخص می‌کند:

·     اشخاصی که بافروش ملک،برحسب موقعیتو ثروت، ملکبا ارزش بیشتریخریداری می‌کنند،

·     اشخاصی که بافروش ملک وتبدیل ملکمحل سکونت،از مازاد به‌دستآمده بخشی ازکاستیهایدرامدی خودرا برای پوششمخارجروزمره زندگیتامین می‌کنند،

·    اشخاصیکه با فروشملک خود کهمحل تامیندرامد آنهابوده و یکی ازاقلام سبدسرمایه‌گذاریآنها را تشکیلمی‌داده،سرمایه به‌دستآمده را بهبخشهای دیگر یااقلام دیگرسرمایه‌گذاریتبدیل می‌کنند،

·    اشخاصیکه به قصدسودبردن ازمحل افزایش قیمتملک، ملکی راخریده بودندو در حال حاضربه‌دلیلآنکه بهاعتقاد خودبه حداکثرسود قابل پیش‌بینیرسیده و زمانفروش آن فرارسیده، ملکرا می‌فروشند،

·     اشخاصی کهملکی را که باقیمت بالا خریده‌انددر زمان سقوطقیمتها بهناچار بایدبه قیمتیکمتر از قیمتخریدبفروشند.

 

فروش املاکمورداستفادهمسکونیاشخاص باید مشمولمالیات بر ذخیرهثروت شود وفروش سایراملاک پس ازکسر قیمتتمام شدهآنها، درامدتلقی و مشمولمالیات بردرامد گردد.در این‌صورتدسته اول کهبراساس مالیاتبر داراییمحاسبه می‌شود،می‌تواندبراساس نرخمقطوع و سودحاصل از فروشاملاک دستهدوم کهبراساس مالیاتبر درامدمحاسبه می‌شودنیز می‌تواندبه سایردرامدهایشخص اضافهشود و مالیاتمجموع درامداز وی وصولشود.

 

قانون مالیاتهامنحصراً درمورد درامدفروش املاکسازندگانساختمانهاینوساز، مالیاتسود حاصل ازساخت و ساز راباز هم به‌نرخمقطوع 10 درصدبراساس قیمت منطقه‌ایملک تعیینکرده است،ضمن آنکه برایدریافت مالیاتفوق نیز شرطسپری نشدن بیشاز دو سال ازتاریخ صدورگواهی پایانکار راقراردادهاست. در نتیجهامکان خروجاز شمول مالیاتسود حاصل ازساخت و ساز نیزفراهم می‌گردد.سازندگانچنانچه فقطدو سال ملکخود را بهاجارهواگذارکنند، می‌توانندپس از آن بدونپرداخت مالیاتساخت و ساز، وفقط باپرداخت مالیاتنقل و انتقالاملاک خود رابفروشند. حتیبرای فرار ازپرداخت مالیاتمی‌توانندقراردادی کهاجاره و سپسفروش ملک راهمزماندرخود دارد،منعقد کنند.

 

مالیاتفروش سرقفلی‌ـمالیات نقل وانتقالسرقفلیاملاک تجاریو اداری نیزبراساس نرخمقطوعیمعادل 2 درصدمبلغ سرقفلیتعیین شدهاست.

 

تحلیل مالیاتبر درامداملاک

مالیات بخشاملاک باتوجه به اینکهقیمت منطقه‌ایتعیین شدهتوسط کمیسیونتقویم املاکمعمولاً بهمراتب کمتراز قیمت روزآنهاست،گرچه در موردمصرف‌کنندگاناملاک کهفروش آنها ازسرِ ناگزیریو برای ایجادموقعیتمتناسب باوضعیت جدیدانجام می‌شود،موجب رعایتوضعیت اکثرآنها می‌شود،اما فعالاناقتصادی دربخش مسکن وساختمان رادر وضعیتیقرار می‌دهدکه از نظر مالیاتیدر مقایسه بامشاغل دیگردر شرایط ایمنیکامل به سر می‌برند.اگر فرض کنیمکه قیمتمنطقه‌ایاملاک،معادل دهدرصد قیمتروز آنهاباشد،سازنده‌ایکه حداقل برایاحداث مسکن وساختمان سودسالانه‌ایمعادل 30 درصدبه‌دست می‌آورد،عملاً از سودحاصله کمتراز 5/6 درصد مالیاتپرداخت می‌کنددر حالی‌کهمالیاتی کهاز اشخاصحقوقی دریافتمی‌شود 25 درصداست؛ درصدیکه قبل ازاصلاح قانونو تا سال 1380 به‌طورمیانگینحدود 50 درصدبود.1

 

مالیاتحقوق

مالیاتحقوق و سایردرامدهایکارکنانحقوق‌بگیر،در زمانپرداخت، ازحقوق و مزایایآنان کسر می‌شودو حداکثر تاپایان ماهبعد بهسازمان امورمالیاتیکشور پرداختمی‌شود. مالیاتحقوق که بردرامد حاصلاز کار افرادحقوق‌بگیروضع می‌شودباید با نرخیکمتر از سایرانواع مالیاتبر درامد وضعشود تا نیرویکار انگیزهکارکردن خودرا از دستندهد و ضمناًدر مقایسه باسایر صاحباندرامد قابلمقایسه وعادلانهباشد. مالیاتحقوق پرداختیتوسط اشخاصحقوقی به‌وسیلهکارفرما ازحقوق و مزایاکسر و پرداختمی‌شود و عدمانجام تکالیفمربوط بهپرداخت مالیاتیادشده موجبتحمل جرایمسنگینی در اینمورد می‌شود.اما با توجهبه نوعبرخورد بامودیان دیگر،سایر حقوق‌بگیرانتحت هیچ نوع قیدیدر این مورد نیستند.

 

در موادی ازقانون مالیاتهایمستقیممربوط بهدرامد حقوق،وظایف دولتدر تشخیصدرامد مشمولمالیات حقوقو اعمال معافیتهاییکه براساسانگیزه‌هایسیاستگذاریدولت وضع شدهاست نیزبرعهدهپرداخت‌کنندگانحقوق قرارگرفته است. ازجمله طبق ماده92 قانون، 50 درصدمالیات حقوقکارکنانشاغل درمناطق کمترتوسعه‌یافتهطبق فهرستسازمان مدیریتو برنامه‌ریزیکشور بخشودهشده است.

 

علاوه برقانون مالیاتهایمستقیم،قوانین دیگرهم به متنقانون مزبوردست‌اندازیکرده‌اند به‌طوریکه براساسماده 139 قانونبرنامه سومتوسعه اقتصادی،اجتماعی وفرهنگیکشور، اقساطوامهای خرید یااحداث مسکنکارکنان طبقضوابط خاصی،از درامدمشمول مالیاتحقوق کسر می‌شودو تکلیفاعمال اینمعافیت را نیزبرعهدهپرداخت‌کنندگانحقوق قرارداده‌اند کهخود موجبتحمل هزینه‌هایاداری انجاماین کار برایکارفرمایانمی‌شود.

 

از مواردقابل ایراددر این بخش ازمالیاتها،وضع معافیتمالیاتی درمورد مزایایغیرنقدیپرداختی بهکارکنان طبقبند 13 ماده 91قانون است کهحداکثرمعادل دودوازدهممعافیتموضوع ماده 84قانون بهدرامدهایحقوق تعلق می‌گیرد.چنین معافیتقانونی،کارفرمایانرا تشویق بهپرداخت بخشیاز حقوق بهصورت غیرنقدیمی‌کند کهتبعات مختلفیرا دربر داردو فایده‌ای نیزنمی‌تواندبر آن مترتبباشد. از جملهاینکهکارفرماممکن استکالایی خریداریکند که مورد نیازحقوق‌بگیر نیستو عملاً سطحمصرف را در آنمورد بیهودهبالا ببرد یامجبور بهارائه بُنهایکالا بهکارکنان شودکه مستلزممراجعه حقوق‌بگیرانبه فروشگاه یافروشنده خاصیاست که ممکناست این امرهم به‌نوبهخود باعثافزایش هزینهکارفرما یاکاهش درامدواقعی حقوق‌بگیرشود.

 

اصولاً وضعمعافیتهایمختلف درموقع پرداختحقوق و تعییندرامد مشمولمالیات برایمحاسبه مالیاتحقوق توسطکارفرمایانبه این دلیلانجام می‌شودکه مالیات بردرامد مجموعدر ایرانوجود ندارد. اینروش باعث یکسانیمعافیتمربوط بهاشخاصی که هزینهکمتری دارندبا آنها که هزینهبیشتریدارند، می‌شود.در حالی‌کهدر اغلبکشورهای دیگریا مالیاتحقوق به‌نرخثابت است یامثلاً دو نرخیاست و اعطایمعافیتها وقبول هزینه‌هانیز توسطمقامات مالیاتیو براساساظهاراتحقوق‌بگیر وبا ارائهمدارک مربوطبه هزینهانجام می‌شود.

 

مشکل دیگریکه در متنقانون به چشممی‌خورد،رعایت نکردن یکسانیافراد درمورد پرداختمالیات حقوقاست، از جملهمعافیتدرامد خانه‌هایسازمانی کهدر اختیارمامورانکشوریگذاشته می‌شود(موضوع بند 11ماده 91 قانون)،معافیتدرامد حقوقپرسنل نیروهایمسلح،مشمولان قانوناستخدامیوزارتاطلاعات وجانبازانانقلاباسلامی و جنگتحمیلی وآزادگان(موضوع بند 14ماده 91 قانون)،همچنین وضعمالیاتمقطوع 10 درصدبرای حقوقکارکنانمشمول قانوننظام هماهنگپرداختکارکناندولت درمقابل سایرحقوق‌بگیرانکه مشمولنرخهای ماده 131قانون می‌شوند(موضوع ماده 85قانون مالیاتهایمستقیم).

 

در مورد مالیاتبر درامدحقوق نیز به‌نوعیمالیاتمجموع درامدحقوق بگیرانمطرح شده وطبق ماده 87اضافهپرداختیبابت مالیاتبر درامدحقوق طبقمقرراتمربوط، بهحقوق‌بگیرانمسترد خواهدشد.

 

مالیاتمشاغل

مطابق مواد 93و 94 قانون مالیاتهایمستقیمدرامد مشمولمالیاتاشخاص حقیقیکه از طریقاشتغال بهمشاغلی غیراز آنچه در سایرفصلهابرشمردهشده، عبارتاز فروش کالاو خدمات و سایردرامدهایآنان پس ازکسر هزینه‌هاو استهلاکاتتعیین شدهاست. صاحبانمشاغل به سهگروه تقسیم شدهاند:

 

اول‌ـصاحبانمشاغلی که بایدفعالیتهایشغلی خود رادر دفترهایروزنامه و کلثبت کنند ودفترها واسناد و مدارکمربوط را بارعایتاستانداردهایحسابدارینگاه دارندکه این نوعمشاغل درماده 96 قانونشمرده شده وتقریباًشامل اکثرمشاغل بجزمغازه‌داراناست و ضمناًهر سال ممکناست مشاغل جدیدیبه آن اضافهشود.

 

دوم‌ـصاحبانمشاغلی کهمکلف به ثبتفعالیتهایشغلی خود دردفترهایدرامد و هزینههستند. فهرستاین‌گونهمشاغل ممکناست هر سالتوسط سازمانامور مالیاتیتعیین واعلام شود.

 

سوم‌ـصاحبانمشاغلی کهجزو دو گروهاول و دوم نیستندو باید صورتخلاصه وضعیتدرامد و هزینهخود رانگهداریکنند.

 

براساسماده 100 قانونمالیاتهایمستقیم، بجزدر موردکارگاهها وواحدهای تولیدیکه نوع فعالیتآنها ایجاددفتر یافروشگاه در یکیا چند محل دیگررا اقتضا نمایدو مودی مکلفاست کلیهدرامدهایحاصل را طی یکاظهارنامهتسلیم نمایدو عملاً مالیاتمجموع درامدکارگاه وواحد تولیدیرا پرداختکند، در سایرمواردصراحتاًعنوان شده کهمودی بایدبرای هر محل یکاظهارنامهمجزا تسلیمکند. مفهومموارد فوق ایناست کهکارگاهها وواحدهای تولیدیاگر شعبه،دفتر یافروشگاهیداشتهباشند، بایدمالیات برمجموع درامدواحد رابپردازند ولیاین امر درمورد ارائه‌کنندگانخدمات،فروشندگانکالا ودلالان مصداقندارد.

 

به درامدمشمول مالیاتمشاغل پس ازوضع همانمعافیتی کهبه حقوق‌بگیرانتعلق می‌گیرد،مالیاتی بهنرخهای ماده 131قانون تعلق می‌گیرد.مالیات بانرخهای ماده 131از 15 درصد شروعو به 35 درصد ختممی‌شود.چنانچهمجموع درامدسالانه مودیبیش از 350 میلیونریال شود،نرخ موثر برمجموع درامدوی 25 درصد می‌شودکه معادل بامالیاتشرکتهاست کهحتی بهسهامدارانجزء که ممکناست درامدیبه مراتبکمتر از مبلغفوق داشتهباشند تعلق می‌گیرد.

 

به‌دلیلتحت کنترلنبودن و ثبتنشدنمعاملات وگردش وجوه درایران،صاحبانمشاغلعمدتاً ترجیحمی‌دهندمشمول تشخیصمالیات علی‌الراسقرار گیرند زیرادر آن صورتدرامد کلی کهتشخیص داده می‌شودممکن استقسمت ناچیزیاز درامدواقعی مودیباشد، ضمنآنکه ضرایبعلی‌الراس نیزمعمولاًعامل مشوقبرای عدم ثبتو ارائهمستنداتواقعی برایتشخیص درامداست. عده دیگریاز صاحبانمشاغل نیز کهمنافع خود رادر ثبت بخشیاز درامدها می‌یابند،فقط آن بخشهارا ثبت ومستند می‌کنندو به دلیلنبود کنترلبر معاملات وگردش وجوه،در مصونیتکامل به سر می‌برند.همین امرموجب شده استکه صاحبانمشاغل برایمعاملاتی کهناچار ازارائهصورتحسابمعتبرهستند، مالیاتمتعلق را ازخریدارانمطالبه کنند.

 

مجموعهموارد فوقنشان ازامکان فرارمالیاتیگسترده برایصاحبانمشاغل و سپساستفاده ازنرخهای مالیاتیبه مراتبکمتر ازسهامداراناشخاص حقوقیدارد.

 

مالیاتبردرامداشخاص حقوقی

جمع درامدشرکتها ودرامد ناشیاز فعالیتهایانتفاعی سایراشخاص حقوقیپس از کسرمعافیتها،پس از وضعمواردی کهدارای نرخجداگانه است(مانند فروشاملاک و فروشسهام) مشمولمالیات بهنرخ 25 درصدخواهد بود.

 

در این بخشمالیات بهدرامد مشمولمالیات شرکتتعلق می‌گیردو مالیاتمتوجهصاحبان سهامنیست. در نتیجهصاحبان سهامکه شخصیتحقوقی داشتهباشند، مبلغخالص سودسهام دریافتیرا در حسابهاثبت می‌کنندو از بابت آندرامد،مشمول مالیاتدیگری نیستند.

 

در این فصلدرامد مشمولمالیات پیمانکارانخارجیساختمانی،تاسیسات فنیو تاسیساتی،مهندسی طراحی،حمل و نقل، تهیهو نصب وانتقال دانشفنی و کمکهایفنی به صورتمقطوع معادل 12درصد مبالغدریافتیمحاسبه شدهاست که اگرمبلغ مشمولمالیات درنرخ مالیاتاشخاص حقوقیکه 25 درصد استضرب شود،حاصل معادل 3درصد می‌شودکه به‌معنیآن است که پیمانکارانخارجی رقمیمعادل 3 درصددریافتی خودرا بابت مالیاتپرداخت می‌کنندکه در مقایسهبا فعالیتهایاقتصادیداخلی بسیارکمتر است.

 

عوارض

مالیاتهایمستقیم دیگرکه تحت عنوانمالیات محلیدریافت می‌شود،در قانون مالیاتهایمستقیم ایرانمنظور نشدهاست. دراصطلاح، این‌گونهمالیاتها وبرخی از مالیاتهایدیگر کهصرفاًبراساس اصلفایده وضع می‌شوند،عوارض نامیدهشده‌اند و درقوانینمختلف دیگرجای گرفته‌اند،در حالی‌کهآنها نیزهمچون حقتمبر، مالیاتهستند.

 

مالیات برمجموع درامد

مالیات برجمع درامدناشی ازمنابع مختلفکه در قانونمالیاتهایمستقیم مصوبسال 1366 تحت فصلهفتم باب سوم(مالیات بردرامد) وضعشده بود، دراصلاحیهبهمن ماه سال 1380کلاً حذف گردید.

 

اصل فایدهمتضمنپرداخت مالیاتبراساساستفادهاشخاص ازامکاناتیاست که دولتارائه می‌کند.در بسیاری ازموارد، آنان‌کهدرامد و ثروتبیشتریدارند،استفاده بیشتریاز امکاناتعمومی می‌کنند.در نتیجه بجزدر مواردی‌کهپرداخت مالیاتبابت خدماتدریافت شدهمستقیماًمتوجه شخصیاست که از آنامکاناتاستفاده می‌کند،در بسیاری ازمواردبراساس اصلفایده نیزصاحباندرآمد بیشتر،باید مالیاتبیشتریپرداخت کنند.علاوه بر آناصل تواناییپرداختدولتها را به‌سویوضع مالیاتبراساسنرخهایتصاعدی هدایتمی‌کند، که بهاین ترتیب وظیفهتوزیع مجدددرامد و ثروتنیز ممکن می‌شود.

 

شناساییدرامد مشمولمالیاتاشخاص که برآن اساس بایدنرخهایتصاعدی وضعشود، بدوندرنظر گرفتنمجموع درامداشخاص حقیقیامکانپذیر نیست.بدون درنظرگرفتن نرخهایتصاعدی نسبتبه مالیات برمجموع درامداشخاص،امکان رعایتعدالت مالیاتیفراهم نمی‌شودو اشخاص می‌تواننددر مواردی‌کهبا نرخهایتصاعدیمواجههستند، باتنوع درمنابع درامدیاز نرخهای پایینتراستفادهکنند وچنانچه برایمقابله بافرار ایناشخاص،نرخها افزایشیابد، موجبفشار برافراد بادرامد پایینکه تنها از یکمنبع درامددارند، می‌شود.

 

دولت می‌تواندبا گسترش پایه‌هایمالیاتی وتوسعه گسترهمالیاتی وجلوگیری ازفرار آنان‌کهیا مالیات نمی‌پردازندیا میزان مالیاتیکه می‌پردازنددر مقایسه بادرامدشان بسیارناچیز است،نرخهای مالیاترا در مجموعکاهش دهد.

 

در یک نظاممالیاتیکارامد بایدمجموع درامدهر شخص شناساییشود و مالیاتبا نرخهایتصاعدی نسبتبه آن محاسبهو دریافت شود.در چنین نظامی،می‌توان مالیاتبر جریاندرامد درمقاطع مختلفرا به‌صورتنرخ مقطوعیبه‌عنوان علی‌الحسابدریافت کرد وشناساییاستحقاقمعافیت و امتیازهایمختلف نیز درموضوع مجموعدرامد ومتناسب باشرایطخانوادگی ازقبیل تعداداعضایخانواده تحتتکفل، شرایطسلامتی، وضعیتسنی و سایرعوامل موثر، یکجاانجام شود.

 

در نظاممورد نظر،مالیاتهاییکه در مقاطعمختلف جریاندرامد وضع می‌شود،از قبیل مالیاتحقوق، مالیاتبرشرکتها،مالیاتمشاغل و نظایرآن، به‌منظورپراکندهکردن بار مالیاتیاز نظر زمانیو نیز تامینمنابع درامدیبرای دولت درزمانهایمختلف وضع می‌شوند.در مالیات برمجموعدرامد، تمامدرامدهایاشخاص ازفعالیتهایاقتصادیمختلف جمع می‌شودو هزینه‌هایآنان نیزبراساسمستندات یادر مواردی کهارائهمستنداتامکانپذیر نیستبراساسشواهد یا حدنصابهایی کهوضع می‌شود،از آن کسر می‌شودو مابه‌التفاوتکه جمع درامدشخص پس از کسرهزینه‌هاست،درامد مشمولمالیات تلقیمی‌شود و مالیاتبراساسنرخهایتصاعدی از ویدریافت می‌گردد.

 

به این ترتیبمابه‌التفاوتمالیاتمجموع درامدو مجموع مالیاتهایکسر شده قبلیتوسط شخصپرداخت یا ازدولت دریافتمی‌شود.البته مالیاتبر اندوختهثروت مانندمالیات فروشاملاک یا مالیاتبر ارث که درمقاطع خاصی ایجادمی‌شود، را می‌تواندر مجموعدرامد شخصمنظور نکرد واین مالیات،نرخها ونصابهای خاصخود را داشتهباشد.

 

واضح است کهمحاسبه و دریافتمالیات برجمع درامدمستلزم وجود یکنظام کارا درثبت کلیه عملیاتمالی و پولیدر کشور ونظام کنترلیقوی ولی کم‌حضوردر عرصة حصولاطمینان ازصحت اظهاراتاشخاص است. ایننظام علاوهبر تامینعدالت مالیاتیو دریافت مالیاتبردرامدبراساس اصلتواناییپرداخت،موجب ثبت کلیهعملیات، حذفعملیاتاقتصادیپنهانی و زیرزمینی،حذف شرایطفرار از مالیاتو الزام بهمستند کردنکلیهمعاملات ازجمله به‌وسیلهصدورصورتحساب، ودر نهایت حذفتماماشکالاتی می‌شودکه در حالحاضر گریبانگیرنظام اقتصادیکشور و ازجمله نظاممالیاتی استو انجام آن نیازبه عزم ملیبرای کوتاهکردن دستتبهکاراناقتصادیدارد.

 

 

پانوشت:

- محاسبه مالیاتفروش واحدهایمسکونینوساز با فرضاحداثساختمان طی یکسال (توضیحآنکه درمواردی کهزمان احداث بیشاز یک سالباشد، مبلغ قیمتفروش نیزمتناسباًافزایشخواهد یافت):

قیمت تمامشده  100

قیمت فروش 130

سود 30=100-130

قیمت منطقه‌ای13

مالیاتبراساس قیمتمنطقه‌ای 95/1= (5% + 10%)× 13

نرخ موثرمالیات 5/6% = 100 × 30 ÷95/1

یکی از عللعمده سرمایه‌گذاریبیش ازاندازه دربخش مسکن وساختمان وگلایهمسئولاناقتصادی از اینکهواحدهایمسکونیاحداث شده به‌صورتبلااستفادهو خالینگهداری می‌شود،نرخهای مالیاتیمقطوع در اینبخش و قیمتمنطقه‌ای بسیارکمتر از قیمتواقعی روزاست.

 

منبع :فصلنامهحسابرس

 

دسته ها :
چهارشنبه هفتم 6 1386
X